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Caderno de Estudos

versión impresa ISSN 1413-9251

Cad. estud.  no.16 São Paulo jul./dic. 1997

http://dx.doi.org/10.1590/S1413-92511997000300003 

Avaliação de desempenho para gestão econômica de empresas pecuárias

 

 

Sirlei Lemes

Doutoranda e Mestre em Contabilidade - FEA/USP. Professora da Universidade Federal de Uberlândia

 

 


RESUMO

Este artigo representou uma contribuição ao desenvolvimento de um modelo de avaliação de resultados e de desempenho para gestão econômica da empresa pecuária.
A base conceitual adotada sustenta-se no Sistema de Informação para Gestão Econômica(GECON), principalmente na premissa de que o resultado econômico é o melhor indicador da eficácia empresarial.
O desenvolvimento do artigo iniciou-se com a caracterização da produção pecuária, contextualizando sua importância econômica nacional e internacional.
Num segundo momento, pela visão sistêmica da empresa pecuária, identificou-se seus elementos, enfatizando principalmente o aspecto da gestão do sistema pecuário.
A seguir, delineou-se o modelo de informação para avaliação de resultados e de desempenho da empresa pecuária.
Finalizou-se o estudo, com a identificação dos principais eventos de uma área de produção animal, caracterizando-se as estruturas de tais eventos, partindo-se da suposição de que o processo de avaliação de desempenho fundamenta-se na representação, em termos econômico-financeiros, do que ocorre em termos operacionais.


 

 

Introdução

As empresas são consideradas como sistemas dinâmicos e abertos, atuando no seu ambiente através de processos de troca de recursos materiais, humanos, financeiros, tecnológicos, culturais, de informações, por bens e serviços de natureza idêntica.

Pela visão sistêmica de empresa, a garantia da continuidade do sistema global condiciona-se à geração, pelas atividades realizadas, de um resultado líquido no mínimo suficiente para assegurar a reposição dos ativos consumidos no processo de realização de tais atividades.

O resultado da empresa como um todo se forma pelos resultados analíticos das diversas transações que ocorrem a partir da implementação das decisões tomadas sobre os eventos. Neste processo, os tomadores de decisões-gestores-assumem o papel de condutores da empresa aos níveis de eficácia desejados. Destacando a importância da ação do gestor é fator decisivo para o grau de otimização do resultado".1

O surgimento da Contabilidade remonta, segundo alguns historiadores, há milhares de anos pelo uso como instrumento utilizado pelos primeiros pastores no controle quantitativo de seus rebanhos. Neste sentido, Iudícibus observa: "alguns historiadores fazem remontar os primeiros sinais objetivos da existência de contas aproximadamente a 4.000 anos a.C. Entretanto, antes disso, o homem primitivo, ao inventariar o número de instrumentos de caça e pesca disponíveis, ao contar seus rebanhos, ao contar suas ânforas de bebidas, já estava praticando uma forma rudimentar de Contabilidade"2. O aparecimento da moeda expande e amplia esse uso. Com o tempo, o escopo da Contabilidade evolui, passando de acompanhadora da evolução do patrimônio para mensuradora do lucro, com vistas ao fornecimento de informações que auxiliem à tomada de decisões.

Os processos tradicionais de apuração e mensuração dos custos e receitas, contudo, traduzem-se por mensurações insipientes e alocações arbitrárias aos departamentos. Por conseguinte, a desmotivação dos gestores é fato não raro nas empresas, já que suas mensurações inadequadas e de resultados decorrentes de decisões tomadas por outras áreas ou em outros níveis gerenciais.

Dentro de um processo de readaptação das ciências à nova ótica mundial, quanto ao reconhecimento do poder e valor da informação, a Contabilidade é pressionada a se harmonizar com as necessidades de seus usuários, passando a interferir no resultado, através das próprias informações geradas.

Neste sentido, a proposta de avaliação do desempenho dos gestores e do resultado das atividades funciona como feedback das decisões implementadas, identificando as atividades que não agregam valor para a empresa e que , portanto, podem não contribuir para o resultado global, devendo ser consideradas as alternativas de sua modificação ou terceirização.

As expectativas desencadeadas pelo processo de avaliação de desempenho se integram perfeitamente às fases do processo de gestão, em consonância com as conclusões de Gibson etc. Al. "na verdade, pode-sever prontamente que os processos de planejar, organizar e controlar são a materialização do conceito de desempenho. O planejamento estabelece as expectativas e o controlar avalia o desempenho das expectativa estabelecidas e implantadas"3

Observa-se, neste cenário, que as empresas pecuárias, apesar de sua importância econômico-social, convivem paralelamente com necessidades prementes de controles racionais de seus recursos e de mensuração e avaliação correta do resultado gerado.

O objetivo central deste estudo é apresentar alguns aspectos da avaliação de desempenho e de resultados aplicados à empresa pecuária. Limitam-se aqui, empresas pecuárias que se dedicam à atividade de bovinocultura, ou seja, à criação de animais bovinos, de gado vacum. A estrutura teórica deste trabalho está baseada nas premissas do Sistema de Gestão Econômica (GECON), um modelo gerencial de administração por resultados econômicos, que tem sido desenvolvido pela FIPECAFI, uma fundação de apoio institucional ao Departamento de Contabilidade e Atuária da Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade da Universidade de São Paulo.

O suporte conceitual da gestão econômica sustenta-se na idéia de busca pelo resultado ótimo das decisões e ações de cada unidade em que o resultado se forma, pois, conforme observa Bognar "a gestão econômica não é inerente à empresa, isto é, só podemos classificar como gestão econômica a gestão conscientemente voltada para resultados".4

A base conceitual do sistema GECON, estrutura-se a partir dos seguintes modelos:

Modelo de gestão: conjunto de princípios permanentemente traçados pelas crenças e valores dos donos, que definem como cada empresa será gerida;

Modelo de decisão: determina as bases do processo de tomada de decisões;

Modelo de Mensuração: Relaciona-se ao processo de mensuração física e monetária dos eventos para suportar o processo decisório e os efeitos das escolhas implementadas;

Modelo de Informação: diz respeito ao processo de geração das informações indutoras do processo decisorial e ao resultado das decisões tomadas.

 

A Empresa Pecuária:

O Brasil ostenta o terceiro maior rebanho de gado bovino do mundo, com aproximadamente 156 milhões de cabeças, de acordo com o Censo do IBGE (1994), destacando-se as regiões Centro-Oeste e Sudeste como maiores produtoras. As vantagens da produção brasileira, em relação a países do primeiro mundo, deve-se basicamente a fatores como extensão territorial, diversidades de solos, inexistência de adversidades climáticas insuperáveis, acessibilidade a recursos hídricos, grande extensão do mercado interno, baixo custo de terras no passado e disponibilidade da mão-de-obra.

Em todo o mundo, o gado bovino apresenta valor econômico sempre crescente, por causa de:

1) alimentação da população humana em ininterrupto crescimento;

2) produção, pelos bovinos, de grande quantidade de adubos orgânicos;

3) manutenção de vários tipos de indústrias de expressão econômica como a de calçados, vestuário, botões, sabões, colas, farinhas destinadas à alimentação animal e variados produtos farmacêuticos através de diversos produtos secundários e subprodutos da industrialização, como sangue, couros, pêlos, chifres, unhas, ossos, sebo, vísceras e glândulas.

4) Os bovinos são produtores de trabalho, notadamente para determinados fins agrícolas.

Parte-se da premissa de que a empresa pecuária é um ente econômico que agrega valor ao seu produto pelo processo produtivo e como tal deve ser tratada. A atividade pecuária, também, particulariza-se pela baixa rotatividade de seus estoques, comparada a outros setores, e pelo crescimento natural do gado que lhe acresce peso e envergadura, não somente pelo agregar de fatores de produção, mas também através da ação do tempo, que naturalmente determina seu crescimento. O impacto patrimonial deste crescimento, na busca do resultado corretamente identificado e mensurado, deve ser reconhecido, juntamente com o impacto na empresa das decisões assumidas.

Em uma outra vertente, verifica-se que o modelo de gestão no cenário brasileiro não acompanhou as mudanças das décadas de sessenta e setenta dos países desenvolvidos, em que a administração do empreendimento tornou-se complexa e desafiadora.

Mudanças de mentalidade nas empresas são necessárias, não apenas nas pecuárias, de forma a direcionalas para uma "nova visão do negócio, do relacionamento no trabalho, do uso do poder e,inevitavelmente, da aplicação de novas concepções sobre estruturas organizacionais e novos modelos de gestão do negócio, substituindo a visão imediatista e oportunista pela visão estratégica do futuro..."5

Neste processo de 'criação' de novas crenças e valores para o empresariado brasileiro, não apenas o desenvolvimento gerencial e de seus subordinados deve ser enfocado, mas também a criação de oportunidades para a concepção e experimentação de novos modelos de gestão e de estruturação organizacional.

Centrando este trabalho na mensuração correta do resultado da atividade pecuária, atentar-se-á para as informações geradas pelos eventos, pressupondo que são as decisões sobre os eventos que estarão sendo avaliados, já que é neste momento que os impactos patrimoniais se definem. O conceito adotado para evento segue a definição apresentada por Guerreiro: "um evento caracteriza-se por um tipo específico de ocorrência, no âmbito do desenvolvimento das atividades, que produz impacto predefinido na estrutura patrimonial da entidade, tendo, assim, sempre uma mesma formatação contábil."6

 

Visão Sistema da Empresa Pecuária

Um sistema é um conjunto de partes coordenadas com o intuito de cumprir determinadas finalidades.

A compreensão de qualquer sistema se inicia com o anúncio, em detalhe, daquilo que o sistema total é, através da caracterização do ambiente em que vive, da sua finalidade a da forma pela qual esta atividade é mantida pelas partes. Churchman7 enumera cinco aspectos que devem estar presentes na forma de se pensar um sistema:

1) os objetivos totais do sistema e, mais especificamente, as medidas de rendimento do sistema inteiro;

2) o ambiente do sistema: as coações fixas;

3) os recursos do sistema;

4) os componentes do sistema, suas atividades, finalidades e medidas de rendimento;

5) a administração do sistema.

A seguir, serão caracterizadas estes fatores no âmbito da empresa pecuária.

 

Objetivo da Empresa Pecuária

No sistema empresa não existe, em situação normal, a necessidade de se defender um objetivo "real". Na verdade, a vantagem em se ter um objetivo claramente definido é da própria empresa, pois será com este foco que se estruturarão suas áreas e os objetivos destas.

Toda empresa determina para si o primeiro objetivo fundamental, formal ou informalmente definido, que caracteriza a própria razão de sua existência, que direciona seu modo de atuação; é de caráter permanente e independe das condições ambientais internas

E externas: a missão da empresa.

A delimitação da missão da empresa relaciona-se diretamente com o conceito de horizonte dentro do qual a empresa atua ou poderá atuar no futuro.

Excetuando casos particulares as empresas são constituídas para cumprir sua missão, sem limite temporal, colocando à disposição da sociedade os bens ou serviços a que se propôs, por prazo indeterminado.

Considerando o fator tempo, pode-se dizer que assegurar a continuidade do empreendimento constitui o segundo objetivo fundamental da empresa.

O mercado tem ditado as regras para atuação da empresa, quanto a "o que produzir", "como produzir"e "quanto produzir". Assim, alavancar a produtividade da empresa condiciona-se, em última instância à satisfação dos agentes com os quais ela se relaciona.

A missão de uma empresa pecuária pode vincular-se a uma especialização de determinada atividade quando é esta a intenção a intenção de seus donos ou ser amplamente definida em termos de atividade pecuária, quando a empresa deseja se dedicar a todas as especializações, de maneira geral. Neste segundo caso, a missão da empresa pecuária poderia ser definida como sendo a de produzir alimentos de origem bovina do setor de agribusiness, com qualidade desejável e preço acessível ao mercado consumidor.

Quando se pensa em produção de gado misto, fatores técnicos devem ser considerados economicamente, diante da perda de potencial do gado bovino que produz leite e carne conjuntamente. As seleções genética têm demonstrado queda na produtividade do gado bovino, quando se busca o aprimoramento de raça que satisfaça mais de uma especialização.

Por outro lado, os cruzamentos industriais têm buscado obter animais que acumulam as qualidades genéticas de duas raças distintas. Tais cruzamentos, no Brasil, incluem raças zebuínas e européias e têm permitido a redução do tempo de engorda dos animais para abate, já que no desmame os bezerros estão com pesos bem maiores. Assim, se a empresa tem como missão a produção de carne bovina, com qualidades específicas para atender um mercado determinado, deve concentrar todos os seus esforços para a consecução desse objetivo, sem desprezar, logicamente, os demais produtos que a atividade naturalmente gera e que também compõem a receita da empresa. É desejável, todavia. Que as decisões dos gestores se pautem num único direcionamento para que a empresa seja eficaz em produzir o resultado desejado conforme a missão estabelecida.

 

Rendimento da Empresa Pecuária

A forma mais efetiva de avaliar a propriedade do objetivo proposto pelo sistema é mensurar de forma precisa e específica o rendimento total do sistema, por mais intangível que este possa parecer.

Essa medida do rendimento se traduz, em linhas gerais, pela contagem de pontos que indicará até onde o sistema estaria funcionando bem, atrelando objetivos a resultados.

No caso específico do sistema empresa, a medida do seu rendimento é dada pela eficácia empresarial que pode ser conceituado, conforme Catelli e Guerreiro como "a competência da empresa em ter continuidade em um ambiente dinâmico e cumprir a sua missão".8

A empresa tem de ser eficaz, por dentro e por fora, pois a eficácia empresarial é otimizada pela satisfação de todos: donos, clientes, gerentes, funcionários, comunidade, governo etc. De fato, se, em relação a um momento anterior, a empresa apresenta-se mais produtiva, ou eficiente, ou num nível tecnológico maior, ou desenvolveu um melhor modelo e processo de gestão, seu resultado provavelmente será maior.

A medida do quão eficaz está sendo o sistema empresa pecuária, se condiciona à satisfação dos cinco fatores abaixo caracterizados:

Produtividade: representado pela maior produção e venda de carne bovina, de leite, de animais para reprodução, de animais para cria-recria-engorda, de animais de trabalho, de sêmen para inseminação artificial, conforme a capacidade instalada e o atendimento ao mercado pretendido. O aumento da produtividade está ligado a absorção deste aumento pelos clientes.

Eficiência: referindo-se ao consumo ideal de insumos, a baixos custos de acordo com as unidades geradas( cabeças de gado, quilos de leite, arrobas de carne etc.), uma vez que a eficiência no uso dos recursos agrada a sociedade em geral;

Satisfação: envolvendo todas as pessoas que se relacionam com a empresa(empregados, gerentes, fornecedores, clientes) porque, os esforços, assim são obtidos de forma mais fácil;

Adaptabilidade do processo decisório: correspondendo à rápida adequação dos gestores da empresa pecuária às novas circunstâncias, pois, se não decidirem rápido, perdem as oportunidades e não evitam o impacto negativo das ameaças. Mudanças significativas ou repetitivas no preço da arroba do boi deve despertar uma reação instantânea no gestor da área de vendas;

Desenvolvimento: compreendendo programas de melhoria de raças e de sistemas de manejo com o uso de novos processos, tecnologias e investimentos na capacitação dos empregados, resultando no aumento do estoque de competência e de conhecimentos da empresa pecuária;

Estes fatores, no entanto, são de difícil mensuração e análise, se examinados de forma isolada. O lucro ou resultado econômico torna-se, o melhor "termômetro" da eficácia empresarial, ao captar e refletir todos esses fatores de forma conjunta, levando em consideração o próprio efeito sinérgico entre eles. O lucro não é eficácia: é o seu melhor indicador.

Vale dizer que não se atribui a uma empresa o conceito de "eficaz" ou de "ineficaz". As empresas, em geral, devem acompanhar o grau de eficácia atingindo, por meio de comparação entre o resultado planejado e o realizado, observando-se a busca pela otimização de tal resultado. A eficácia ótima é aquela em que se obtém o máximo dos recursos combinados, considerando as limitações existentes.

Ambiente da Empresa Agropecuária

Ao se definir os limites do sistema empresa e os componentes de seu ambiente externo, também é delimitado o que está fora do controle da empresa, mas que precisa ser reconhecido como determinante do funcionamento do sistema. Esta definição torna-se especialmente importante na elaboração do planejamento da organização quando todas as oscilações nas variáveis ambientais tem de ser consideradas e, em sendo possível, previstas. Implica, tal postura, na necessidade de revisão sistemática e contínua dos componentes do ambiente empresarial, para evitar que fatores controláveis por parte do sistema sejam tratados como fatores ambientais incontroláveis; ou ainda, evitar que os elementos, os quais antes não compunham o ambiente externo da empresa, sejam desconsiderados.

O ambiente do sistema "empresa pecuária" é representado por tudo aquilo que se situa fora do sistema. Ressalte-se que a influência do ambiente sobre a empresa não é uma força unilateral, pois, as empresas, individual ou coletivamente, também impactam o ambiente em que atuam.

A definição desses limites pode se fundamentar nas respostas às perguntas: 1- Pode-se fazer alguma coisa a respeito disso? E 2- Isso tem importância com relação aos objetivos? Se a resposta à primeira pergunta é "não", mas a resposta à segunda é "sim", então o "isso" está no ambiente e deve ser considerado.

Recursos da Empresa Pecuária

Refere-se ao conjunto de tudo aquilo que está dentro do sistema ou que nele entra com o intuito de ser utilizado durante o processo de transformação.

Os recursos não devem ser relacionados apenas pela sua equivalência em moeda, pois, se correria o risco de ser desconsiderado; por exemplo, a qualidade dos recursos humanos que uma empresa possui, referente a sua formação educacional e capacidade pessoal.

Um outro aspecto a considerar, é a atenção a ser dada não somente aos recursos existentes, mas também à maneira com que os recursos do sistema podem ser usados no sentido de criar melhores recursos no futuro, por meio de pesquisa e desenvolvimento ou pelo treinamento e educação do pessoal.

Os inputs do ambiente, transferidos à empresa pecuária, compreende uma variedade de recursos e insumos tais como: horas/pessoa, energia, materiais, serviços, informações, tecnologia, finanças, instalações, equipamentos, condições atmosféricas, qualidade do solo e das pastagens, e os impactos das crenças e valores dos donos ( por exemplo, a preservação do meio ambiente). Os outputs são expressos através de animal para abate e seus subprodutos: leite, bezerros para recria, novilhos para engorda, sêmen de animais especializados, animais reprodutores, além de informações, tecnologia, finanças, recursos humanos, serviços e dinheiro.

Componentes da empresa Pecuária

A divisão em componentes se faz necessária para avaliação de como o sistema está operando e o que deveria ser feito a respeito, e também para verificar o grau de adequação das medidas de rendimento destes componentes em relação ao rendimento do sistema global. Desta forma, deve-se ignorar as linhas tradicionais de separação ( departamentos, divisões, repartições e grupos de homens) e voltar-se para a decomposição racional dos seus componentes, de acordo com as missões, tarefas ou atividades que o sistema executa.

Guerreiro9 identifica seis elementos ou subsistemas independentes que compõem o sistema empresa: Subsistema Institucional, Subsistema Físico, Subsistema Social, Subsistema Formal, Subsistema de Informação e Subsistema de Gestão que, para a empresa pecuária, assim se caracterizam:

1) Subsistema Institucional - tem sua origem na própria constituição da empresa, quando os donos ou acionistas determinam suas expectativas quanto ao empreendimento e às formas pelas quais tais expectativas serão satisfeitas. A partir das crenças e valores individuais - resultantes da formação moral, social, cultural e religiosa de cada um - o perfil da empresa, frente aos clientes, fornecedores, funcionários, sindicatos, governo e sociedade de modo geral, será desenhado;

2) Subsistema formal ou organizacional - refere-se à forma pela qual a empresa está organizada em termos de agrupamento das atividades em departamentos, de estrutura (vertical ou horizontal) utilizada, de amplitude administrativa, de grau de delegação, de poder e de atribuição de autoridades e responsabilidades;

3) Subsistema Físico e Operacional: Compreende todo o aparato material existente na empresa, para permitir que os recursos sejam convertidos e produtos e serviços, como currais, galpão para ordenha, tratores, terras, pastagens, veículos, estoques de animais, silos, estoque de medicamentos, casas dos vaqueiros, etc;

4) Subsistema Social: refere-se ao conjunto de pessoas componentes da empresa e os diversos aspectos comportamentais envolvidos, como: necessidades individuais, criatividade, motivação, treinamento etc. No setor pecuário, este subsistema tem muita influência no desempenho do sistema como um todo, por constituirse de pessoas de nível educacional geralmente baixo, ficando na dependência de investimentos baixos da empresa em sua formação, para que o desejado pela empresa seja atingido.

5) Subsistema de Gestão: reflete as crenças e valores dos donos quanto à forma pela qual estes querem que o empreendimento seja conduzido pelos gestores em direção à missão da empresa. Sua operacionalização se dá pelo processo de planejamento, execução e controle, destacando-se neste processo a importância do subsistema de informação.

6) Subsistema de Informação - constitui-se no sistema capaz de interligar-se com todos os demais subsistemas através do recebimento, processamento e geração de informações que subsidiarão o processo de gestão em todas as suas fases.

Na interação destes subsistemas destaca-se a influência do subsistema institucional sobre os demais, uma vez que as crenças, os valores e as expectativas dos donos do capital se consubstanciarão em diretrizes que nortearão a condução do negócio.

 

Gestão da Empresa Pecuária

A administração do sistema é quem determina as finalidades dos componentes, procede à alocação de recursos e controla o rendimento do sistema. É a administração do sistema quem estabelece as missões das áreas com a missão da empresa, lidera sua implantação e avalia sua adequação.

A disponibilidade dos recursos, a definição dos subsistemas, a delimitação e conhecimento das variáveis ambientais e a definição de uma missão, por si só, não garantem o funcionamento do sistema empresa; fazse necessário uma administração, que através de processos estruturados e coordenados de gestão, faça as coisas acontecerem.

Intrínseco ao modelo de gestão têm-se aquilo que os donos acreditam (crenças) e, conseqüentemente, definem como algo que se pretende atingir(valores), refletindo a vontade destes quanto à forma como a empresa deverá ser gerida. Assim, os gestores deste sistema são os responsáveis diretos pelo lucro gerado no desempenho da função determinada pelos donos do capital.

O modelo de gestão é de caráter permanente.

Entretanto, como está na dependência do que os donos acreditam, algumas mudanças ambientais importantes podem induzi-los a aceitar modificações no modelo de gestão.

O processo de gestão, impactado pelo modelo de gestão, determina as fases de atuação dos gestores, no sentido de coordenar as decisões para que a empresa seja bem sucedida.

Os condicionantes na definição do processo de gestão adotado pela empresa são a missão da empresa, as crenças e valores dos donos e as circunstâncias ambientais, além do próprio modelo de gestão. Por exemplo, uma determinada empresa pecuária que se dedica à criação de bovinos para abate em sistema extensivo, com um ciclo produtivo de três anos, deverá , em decorrência, elaborar planejamentos anuais intercalados aos planejamentos de longo prazo, para que os resultados parciais gerados acionem nova motivação nos gestores, além de permitir revisões no planejamento de longo prazo. Defende-se que o processo de gestão da empresa pecuária deve contemplar no mínimo as fases de Planejamento Estratégico, Planejamento Operacional, Programação, Execução e Controle.

Todas as fases do processo de gestão têm reflexos na composição do lucro total do empreendimento, já que em todas elas as decisões estarão ocorrendo. Numa atividade em que decisões erradas podem comprometer todo o sucesso do empreendimento, os gestores devem dedicar a maior parte do seu tempo na tarefa de planejar e, complementariamente, acompanhar o sucesso ou insucesso do planejado, diante do realizado.

A definição de cada alternativa a ser implementada só se justifica em função do maior resultado econômico gerado para a empresa hoje e no futuro, pelas decisões assumidas no momento em que a empresa planeja suas atividades, quando todas as opções são analisadas em seu conjunto.

 

Planejamento Estratégico

É a fase do processo de gestão que parametrizada pelo modelo de gestão, pela missão da empresa e pelas crenças e valores dos donos, parte das variáveis ambientais, objetivando definir diretrizes estratégicas a serem seguidas pela organização para garantir o cumprimento da sua missão.

Estratégico para as empresas é tudo aquilo que afeta a sua continuidade. Um assunto que sempre deve ser considerado dentro de qualquer projeto pecuário diz respeito à alimentação dos animais. A composição e forma de obtenção da ração bovina é a base todo o sistema, já que não poderá faltar comida durante o período de seca, senão todo o investimento poderá se perder.

O período compreendido pelo planejamento estratégico das empresas pecuárias com ciclos longos de produção(4 a 5 anos) deve corresponder, no mínimo, ao seu período operacional, devendo ser revisto quando ocorrerem mudanças ambientais significativas ou, pelo menos, anualmente. No caso de empresas que adotam regime de criação intensivo que resulte em ciclo operacional relativamente curto (menor que 1 ano), o planejamento estratégico deve corresponder idealmente ao período necessário para reposição de determinados aspectos estratégicos(matrizes, reprodutores etc.) ou para cumprimento de determinado projeto de melhoramento genético ou cruzamento industrial.

Nesta fase as decisões determinam de forma geral, o quê e quando produzir considerando as ameaças e oportunidades ambientais e os pontos fracos e fortes da empresa.

 

Planejamento Operacional:

É a fase do processo de gestão que visa à operacionalização das diretrizes estratégicas para se chegar a um plano que otimize o resultado global, pela crenças e valores, da missão e do modelo de gestão. Seus produtos são os planos alternativos que, após avaliações do plano mais viável, gera o plano operacional.

Os objetivos e metas, resultantes do plano, se definem a partir do estudo das melhores combinações dos recursos - limitado tal estudo pelo cenário futuro caracterizado no planejamento estratégico - e não a situação inversa, em que ocorre a definição antecipada dos objetivos.

A abrangência do plano aprovado deve limitar-se, no máximo, pelo horizonte de tempo do planejamento estratégico e, no mínimo, pelo ciclo operacional da empresa ou, quando este for longo, pelo período de um ano, já que neste prazo são considerados, praticamente, todos os aspectos cíclicos ou sazonais que afetam a empresa como as quatro estações do ano ou o período de prenhês da maioria das vacas (estação de monta planejada). As revisões normais do plano devem ocorrer anualmente ou programadas para períodos menores, de acordo com o grau de instabilidade das variáveis envolvidas como previsão de longos períodos de secas, possibilidade de propagação de doenças-animais de outras regiões e instabilidade da moeda podem determinar revisões dos planos a cada três meses, por exemplo. Por outro lado, revisões extraordinárias podem ser desencadeadas quando identificadas mudanças drásticas capazes de afetar a otimização do resultado da empresa.

 

Programação:

Na fase de programação, as atividades são replanejadas considerando a diminuição da insegurança quanto as variáveis elencadas na fase anterior, pela proximidade na efetivação dos eventos. O produto desta fase é o programa orçamentário, divulgado através do orçamento. Partindo-se da premissa de que o plano adotado é o melhor que a empresa poderia escolher, o seu cumprimento, inalteradas as variáveis ambientais, conduzirá a empresa à eficácia.

 

Execução

É a fase do processo de gestão na qual as ações devem ocorrer de acordo com o planejado. É nesta fase é que se verifica o estado dinâmico do sistema empresa pela importação de recursos do meio ambiente, transformação destes em bens e serviços e a sua disponibilidade ao mercado para comercialização. Na bovinocultura, será nesta fase que o gado estará sendo alimentado, vacinado, tratado das doenças, inseminado, ordenhado, comprado, vendido, sua alimentação estará sendo ensilada, o plantio e cuidado das pastagens estará sendo feito e, portanto, o resultado global da empresa estará sendo acumulado. Por outro lado, tais ações acionam diversos sistemas para registro dos impactos verificados tais como: estoques, contas a pagar, contas a receber, caixa, imobilizado, custos e receitas, entre outras.

 

Controle

Controle, de forma específica , é o meio utilizado pela gestão para assegurar a conformidade do desempenho com os planos. O controle se utiliza de um feedback de informações que permite ao gestor:

Determinar o progresso que foi feito quanto à realização dos objetivos de desempenho definidos no planejamento;

Adotar ações corretivas dos desempenhos que estão sendo realizados, ajustando-os aos planos;

Rever os objetivos, considerando a análise de novas varáveis que supostamente tornaram os planos inconscientes.

O controle deve ser exercido por todos os gestores em suas respectivas áreas, de acordo com a autoridade que lhes foi delegada, sendo de responsabilidade da área de controladoria a coordenação do processo de controle, pois a ela compete assegurar que os resultados globais planejados sejam atingidos.

 

Avaliação de Resultados e de Desempenho da Empresa Pecuária

Ao fundamentar a avaliação de desempenho na comparação do resultado obtido com o resultado estabelecido, sob conceitos econômicos, a empresa estará mensurando a eficácia dos gestores, além de permitir que estes tenham os seus resultados avaliados sob um mesmo conceito. Admitindo-se que os gestores decidem em função da forma pela qual serão avaliados , expectativas eficazes resultam em desempenho eficaz, e será tanto mais eficaz quanto mais o desempenho se aproximar das expectativas.

Fatores como trabalho disperso, caráter biológico da produção, dependência climática e , geralmente, baixo nível educacional dos trabalhadores dificultam a aproximação do desempenho dos funcionários com o resultado planejado pela empresa. Assim é que as expectativas devem ser definida claramente de forma a não distorcer o resultado desejado. Por exemplo, se as expectativas forem definidas em termos de produção de leite, o funcionário pode ser induzido a oferecer mais ração para os animais, ou a colocar água no leite, ou ainda diminuir a quantidade de leite fornecida aos bezerros.

Destaca-se, portanto, a adoção de índices padrão para definir o resultado desejado pela empresa, quanto a: produção de leite por hectare, idade no primeiro parto, intervalo entre partos, peso médio dos bezerros no desmame, taxa de natalidade expressa pela relação entre o número de animais nascidos vivos no período e o número médio de fêmeas aptas à reprodução durante o mesmo período. Todos esses fatores devem ser ponderados aos custos incorridos e aos preços de mercado dos produtos gerados.

No contexto da gestão econômica, caracterizam-se dois conceitos pertinentes a avaliação da eficácia empresarial: avaliação de resultados e avaliação de desempenho. O primeiro diz respeito à análise da rentabilidade dos produtos e serviços gerados. O segundo refere-se à análise dos resultados gerados nas atividades, das áreas operacionais e da empresa como um todo.

Os instrumentos de controle são os fornecedores das informações que servirão de meios para se avaliar o desempenho de um gestor. No entanto, a avaliação de desempenho envolve uma situação paradoxal ao avaliar o gestor após as reações já terem sido implementadas.

A avaliação de desempenho, no entanto, não perde seu mérito ao se realizar após as decisões terem se convertido em ações. Os gestores da empresa pecuária, sabendo que serão avaliados pelo resultado com que seus produtos e sua área acrescem ao resultado da empresa como um todo, condicionam-se a decidir, considerando o impacto de suas ações no patrimônio organizacional. Além disso, a experiência de desempenhos do passado tende a corrigir parâmetros ou melhorar o desempenho presente.

Nas figuras 1 e 2 está demonstrado como se dá a integração do modelo de informação para avaliação de desempenho e de resultados da empresa pecuária, viabilizando a apuração do resultado econômico dos produtos e das áreas em cada fase do ciclo gerencial.

Identificação dos Eventos da Área de Produção Animal

Decisões que satisfaçam as expectativas dos acionistas e donos dependem de uma delegação de autoridade de forma clara e objetiva, em conformidade com o modelo de gestão organizacional.

A autoridade delegada permite a atribuição de responsabilidades pelo resultado gerado em cada evento, desde que ambas, responsabilidade e autoridade, acompanhem a estrutura organizacional.

A estrutura da organização integra o subsistema formal da empresa e reflete o modo pelo

Qual as atividades se agrupam em departamentos, de acordo com os desejos da empresa quanto à amplitude administrativa, ao grau de descentralização, à existência de funções de assessoria e ao problema de autoridade e responsabilidade. Constitui-se, desta forma, a rede de relações entre indivíduos ou grupos de indivíduos necessária à junção de todas as tarefas especializadas, coordenando tais trabalhos para a consecução do objetivo final. A divulgação da estrutura adotada pela empresa se faz, normalmente, através de organogramas, de manuais de organização e de descrições de cargos.

Independente do tipo de estrutura organizacional adotado pela empresa, é possível identificar amplas divergências no que diz respeito à distribuição e concentração da autoridade, contemplando desde uma total descentralização para os níveis inferiores da estrutura hierárquica.

O grande mérito da definição de uma empresa organizacional para a empresa é a clara definição de cargos e funções como modo de identificar todas as atividades ( e, portanto, custos e receitas ) desenvolvidas na empresa, e seu respectivo responsável, evitando as chamadas "áreas cinzentas".

Os ciclos econômicos representam a primeira subdivisão a que é submetida a empresa, no sentido de identificar os resultados parciais gerados por um conjunto ordenado de áreas de responsabilidade. As empresas pecuárias, mesmo que essencialmente pecuaristas, tendem a exercer duas funções: a agrícola e a pecuária.

O ciclo físico-operacional completo da empresa pecuária que se dedica a cria-recria-engorda compreende a concepção do bezerro no útero da vaca, seu nascimento e seu cresci- mento até a venda - normalmente, quando o animal atinge o peso de dezesseis a dezessete arrobas, já no estado adulto. Para a atividade leiteira, o ciclo termina com o nascimento do bezerro e a comercialização do leite e, paralelamente, se tem o ciclo de formação do gado leiteiro a partir das bezerras e bezerros nascidos.

Dentro deste ciclo completo, identificam-se os seguintes ciclos menores e suas principais funções que, isoladas ou conjuntamente, comporão as áreas de responsabilidade:

a) ciclo de abastecimento e compras:

funções: compras, transporte, recebimento e estocagem de medicamentos, de alimentos, de equipamentos, de animais, de sementes e herbicidas para a formação e trato das pastagens e demais culturas;

b) ciclo de transformação/produção:

funções: alimentação e vacinação do gado, tratamento veterinário, formação e manutenção das pastagens, acompanhamento da renhez, ordenha das vacas, controle de processos de cobertura e de inseminação , etc.

c) ciclo de comercialização/vendas

funcões cotação de preço do gado no mercado, entrega da mercadoria, venda nas melhores condições de preço e manutenção de relações comerciais com frigoríficos e demais clientes.

d) ciclo financeiro

funções: captação de recursos no mercado financeiro, aplicação de recursos captados nas diversas atividades, pagamento dos compromissos da empresa e recebimento dos créditos da empresa;

e) atividades de suporte:

funções: desenvolvimento de pesquisa genética e de novas combinações alimentares para o gado, divulgação dos produtos da empresa em exposições e para o público consumidor, transporte de materiais adquiridos e produtos vendidos, contratação, treinamento e seleção do recurso humano, manutenção dos equipamentos e instalações, e , ainda, a integração dos planos empresariais e a coordenação do sistema de informação da empresa pela controladoria.

O ponto fundamental, para caracterização do momento em que o resultado se origina, é a identificação dos eventos econômicos que ocorrem nas atividades desenvolvidas pelas áreas. Com esta identificação, torna-se possível analisar como, quanto e por quem o resultado foi gerado, e então, avaliar o desempenho dos gestores e da empresa como um todo.

O conceito de área de responsabilidade além de permitir que custos e receitas sejam registrados e demonstrados de acordo com os níveis de responsabilidade da empresa, também conduz a uma análise adequada do desempenho das áreas e, por conseguinte, dos seus respectivos gestores.

O resultado de uma área deve considerar somente as variáveis sobre as quais o gestor possua efetivo controle. A identificação dos custos à entidade geradora dos produtos se sustenta na matriz apresentada na figura 3, considerando as observações que se seguem.

• A mão-de-obra direta só é identificada à unidade ou ao produto se for paga por unidade produzida (por produção).

• Considera-se que a depreciação ( do gado reprodutor, dos equipamentos, das pastagens) é feita pelo método de "consumo" de benefícios futuros esperados, de acordo com a produção de bezerros, de alimentação para o gado, com a geração de horas de trabalho, de sêmen etc;

• Os custos assumem características diferentes, em função da entidade a que são associados. Assim, determinados recursos podem ser identificados ao lote de animais e se caracterizam como custos fixos quando assimilados à área (departamento);

• Na atividade de "cria" do modelo apresentado, todos os custos incorridos são para produção do bezerro e do leite. No modelo desenvolvido, o leite foi considerado produto para consumo interno.

Mas, mesmo para empresas que comercializam o leite, o que importa á empresa é saber se o preço de mercado dos produtos originados pela produção conjunta, deduzidas as margens operacionais de todos os produtos, cobrem os custos conjuntos e os custos fixos da atividade.

A seguir, apresenta-se o ciclo econômico de transformação/produção da empresa pecuária e, dentro deste, as principais atividades e seus respectivos eventos econômicos.

 


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Ciclo de transformação/Produção

Área de Produção Animal

Missão: Atender a demanda da área de vendas, de acordo com o plano estabelecido para a empresa, nas condições mais econômicas possíveis, conforme sua capacidade instalada e os padrões de qualidade e de tecnologia exigidos para o produto.

 


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Concernente ao modelo de decisão específico de acordo com as premissas de identificação e mensuração do resultado correto, o modelo decisório e, por conseguinte, o resultado econômico da atividade de cria, pode ser caracterizado pela seguinte equação:

Receita de Vendas de bezerros (as)

Receita do descarte de novilhas e matrizes

Receita de venda do leite

Receita de venda de esterco

Receita de estocagem de animais

Receita operacional das compras

(-) Custo de formação dos produtos

Sêmen

Ração e produtos veterinários

Consumo de pastagens

Horas/vaqueiro por ordenha

(-) perdas por morte

(=) Margem de contribuição operacional

receita financeira de compras

receita financeira sobre matrizes

(-) custo financeiro da estocagem de animais

(-) custo financeiro das compras

(-) custo financeiro sobre provisão para manutenção

(=) Margem de contribuição financeira

(+) Margem de contribuição operacional

(+) Margem de contribuição financeira

(-) custos fixos identificados a atividade

Salário do gerente da atividade

Mão-de-obra específica da atividade

Depreciação das instalações

(=) margem de contribuição da atividade

Caracteriza-se, na figura 4, os principais eventos da atividade de cria da área de produção animal, justamente com os efeitos patrimoniais e a estrutura de resultados dos mesmos. Optou-se pela atividade de cria em função desta contemplar a maioria dos eventos da produção animal e sabendo-se que, nas atividades de recria e engorda, a maior parte dos eventos se repetem, mantendo praticamente a mesma estrutura e impactos patrimoniais.

A idéia predominante no Sistema de Informação para Gesta Econômica é que se deve buscar a identificação, acumulação, mensuração e informação de todos os eventos que alteram a situação patrimonial da empresa. Assim, o primeiro passo adotado no estudo que resultou na figura 4 foi a "quebra" da estrutura operacional da empresa em seus ciclos componentes e, a partir daí, procedeu-se a identificação das possíveis áreas de responsabilidade e dos seus eventos. Para atingir o objetivo proposto neste trabalho, optou-se pela caracterização dos principais eventos de uma área de produção animal som,ente, esclarecendo-se que a empresa deve identificar todos os fatos que resultam em variações no seu patrimônio.

Uma correta avaliação de desempenho e de resultados da empresa esta na dependência da atribuição de autoridade e de responsabilidade sob a menor unidade em que o resultado é gerado. Com a identificação dos resultados operacional, financeiro, econômico e patrimonial das decisões dos gestores sobre cada um dos eventos relacionados nas colunas "Estrutura de Resultado do Evento" e "Resultado Patrimonial" da figura 4 cria-se a base para desencadear o processo de avaliação de resultados e de desempenho que deve ser acoplado ao processo de planejamento, execução e controle.

 

Conclusões

O sistema de gestão econômica operacionaliza-se por um processo que contempla as fases de planejamento estratégico, planejamento operacional, programação, execução e controle, nas quais todos os gestores devem se comprometer com os planos aprovados.

Uma preocupação básica do sistema é espelhar em termos econômico-financeiros, o que ocorre nas atividades operacionais da empresa. Neste sentido, buscou-se a identificação do resultado da empresa pecuária tomando como por exemplo a Área de Produção Animal, suas atividades e os respectivos eventos.

Para melhor caracterização dos elementos de um processo de avaliação de resultados, no momento seguinte, utilizou-se os eventos da atividade de cria, para apresentar um modelo de estruturação dos resultados e dos impactos patrimoniais destes eventos.

Os pressupostos do Sistema de Gestão Econômica quanto a promoção de avaliação de resultados dos produtos e de avaliação de desempenho dos gestores sob critérios justos, válidos e uniformes, contempla o aspecto de controlabilidade, segundo o qual são associados aos gestores somente as variáveis sob o seu efetivo controle. Por outro lado, a base conceitual do modelo contábil, a ser válida tanto para o planejado quanto para o realizado, torna uniforme os critérios, conferindo características motivacionais ao processo de avaliação.

Contudo, a validade do processo de avaliação de resultados e de desempenho, em conformidade com o Sistema de Gestão Econômica para o setor de bovinocultura, somente se verifica mediante um modelo de gestão que considere as seguintes características:

1) a empresa pecuária é caracterizada como um sistema aberto em constante inter-relação de seus subsistemas e destes com o ambiente externo;

2) a missão da empresa, claramente definida, determina a missão específica das áreas;

3) o modelo de gestão é definido formalmente;

4) as áreas funcionam como mini-empresas e são estruturadas de acordo com o modelo de gestão da empresa;

5) os gestores, considerados pessoas de confiança da empresa, vestem "duas camisas": a da área e a da empresa;

6) o estilo de gestão é participativo;

7) a organização é descentralizada em áreas com autoridade e responsabilidade definidas e compatíveis entre si;

8) os gestores são especialistas de suas áreas, tornando-se necessário incutir-lhes o conceito de resultado econômico gerado pelas suas decisões;

9) os gestores são avaliados pela eficácia na condução da empresa;

10) o processo de gestão contempla as fases de planejamento estratégico, planejamento operacional, programação, execução e controle.

11) A empresa está atenta aos aspectos de produtividade, eficiência, satisfação das pessoas, adaptabilidade do processo decisório e desenvolvimento dos seus recursos humanos e tecnológicos em busca da eficácia;

12) o estabelecimento de parâmetros, via padrão e orçamento, contempla o aspecto motivacional, impulsionando ações empreendedoras por parte dos gestores;

13) a eficácia empresarial é obtida através de um modelo de decisão conectado ao modelo de gestão, sendo o modelo decisório, por sua vez, suportado pelos sistemas de mensuração e de informação.

Pelo exposto, conclui-se pela pertinência na aplicação do modelo de avaliação de resultados e de desempenho do sistema de gestão econômica às empresas pecuárias, desde que se identifique claramente as áreas, atividades e eventos, e seus respectivos responsáveis, de acordo com a realidade operacional de cada empresa. O estabelecimento de planejamento que contemplem o resultado das decisões de cada gestor, possibilita uma gestão parametrizada por orçamentos, pressupondo-se que o plano aprovado se converterá no resultado ótimo para a empresa.

 

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2 IUDICIBUS, Sergio de. Teoria da Contabilidade. 3 ed., São Paulo: Atlas, 1993, p.28.         [ Links ]
3 GOBSON, James L; et. Al. Organizações: comportamento, estrutura, processos. São Paulo: Atlas, 1991, p.84         [ Links ]
4 BOGNAR, Sonia R. Contribui ao processo de determinação de preço sob os aspectos de gestão econômica. São Paulo, 1993. Dissertação (Mestrado) - FEA - USP, p.4         [ Links ]
5 LUCENA, Maria Diva de S. Avaliação de desempenho. São Paulo: Atlas, 1994 p. 139.         [ Links ]
6 GUERREIRO, Reinaldo. Op. Cit. P.87.
7 CHURCHMAN C. West. Introdução à teoria os sistemas . 2. ed. Rio de Janeiro: Vozes, 1972, p.51         [ Links ]
8 CATELLI, Armando, GUERREIRO, Reinaldo GECON. Gestão Econômica: Administração por resultados econômicos para otimização da eficácia empresarial. Anais. XVII Congresso Argentino de Professores Universitários de Costos e L. Jornadas Iberoamericanas de Costos y Contabilidad de Gestion, Argentina, out. 1994, p.4
9 GUERREIRO, Reinaldo. Op. Cit. P.165