Efeitos do capital psicológico e atitudes gerenciais na relação entre participação orçamentária e desempenho^*

RESUMO

Este estudo analisa os efeitos do capital psicológico e atitudes gerenciais na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial em atividades orçamentárias. O estudo endereça uma lacuna presente na pesquisa orçamentária, abordando de maneira integrada os efeitos dos estados mentais e comportamentos dos indivíduos na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial. Os efeitos interativos dos fatores cognitivos e pessoais, comportamentais e ambientais permitem entender os fatores presentes no contexto orçamentário que exercem influência na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial, o que fornece uma explicação para os resultados conflitantes encontrados na literatura, denotando em que condições os efeitos da participação no desempenho podem ser alcançados. A pesquisa inova ao avaliar, a partir de uma abordagem interacionista, fatores preditores do desempenho gerencial no contexto orçamentário, contemplando a análise de fatores cognitivos e pessoais (capital psicológico), comportamentais (atitudes gerenciais) e ambientais (participação orçamentária), fornecendo uma explicação para os efeitos da participação orçamentária no desempenho gerencial em atividades orçamentárias. Realizou-se uma survey com 245 profissionais controllers de indústrias da Região Sul do Brasil, selecionados pela rede social LinkedIn, com análise dos dados por meio de modelagem de equações estruturais (MEE). Evidenciam-se os efeitos indiretos conjuntos positivos do capital psicológico e das atitudes gerenciais na relação entre participação orçamentária e desempenho. Os resultados são convergentes para a abordagem da Teoria Social Cognitiva (TSC), pois pode-se inferir que aspectos cognitivos e pessoais influenciam as decisões humanas e o nível de esforço empregado pelos gestores nas atividades desenvolvidas no contexto orçamentário. Os resultados oferecem suporte para que organizações direcionem recursos para práticas organizacionais que visam melhorar os estados mentais positivos dos gestores que influenciam fatores comportamentais e seu desempenho no trabalho.

Palavras-chave:
participação orçamentária; capital psicológico; atitudes gerenciais; desempenho gerencial; teoria social cognitiva

ABSTRACT

This study analyzes the effects of psychological capital and managerial attitudes on the relationship between budgetary participation and management performance in budgeting activities. The study addresses a gap that exists in the budgeting research, tackling the effects of individuals’ mental states and behaviors on the relationship between budgetary participation and management performance in an integrated way. The interactive effects of cognitive and personal, behavioral, and environmental factors enable us to understand the factors present within the budgetary context that influence the relationship between budgetary participation and management performance, which provides an explanation for the conflicting results found in the literature, denoting in which conditions the effects of participation on performance can be obtained. The research innovates by evaluating, based on an interactionist approach, predictive factors for management performance within the budgetary context, contemplating the analysis of cognitive and personal (psychological capital), behavioral (managerial attitudes), and environmental (budgetary participation) factors, providing an explanation for the effects of budgetary participation on management performance in budgeting activities. A survey was conducted with 245 controller professionals from industries in the South Region of Brazil, chosen using the LinkedIn social network, and the data were analyzed via structural equation modeling (SEM). This revealed the positive joint indirect effects of psychological capital and of managerial attitudes on the relationship between budgetary participation and performance. The results converge with the social cognitive theory (SCT) approach, as it can be inferred that cognitive and personal aspects influence human decisions and the level of effort employed by managers in activities carried out within the budgetary context. The results offer support for organizations to direct resources toward organizational practices that seek to improve managers’ positive mental states, which influence behavioral factors and their job performance.

Keywords:
budgetary participation; psychological capital; managerial attitudes; management performance; social cognitive theory

1. INTRODUÇÃO

As pesquisas orçamentárias baseadas na psicologia buscam compreender como os efeitos do orçamento variam entre os indivíduos (Covaleski et al., 2007) e influenciam seus comportamentos e fundamentam-se na relação entre superior e subordinados (Birnberg et al., 2007; Frezatti et al., 2010). Sob a abordagem comportamental, o orçamento pode ser observado como instrumento de controle utilizado pelas organizações para a comunicação de objetivos, metas e motivação dos subordinados (Derfuss, 2016), sendo a participação dos indivíduos no processo orçamentário um importante elemento de análise para compreensão dos efeitos do orçamento sobre os estados mentais e o comportamento do indivíduo no trabalho, suas atitudes e seu desempenho gerencial em atividades orçamentárias (Dani et al., 2017).

As pesquisas desenvolvidas sobre participação orçamentária e desempenho gerencial no contexto orçamentário enfatizam a abordagem psicológica e comportamental na área contábil (Lunardi et al., 2020; Zonatto et al., 2019). A participação orçamentária está relacionada ao envolvimento dos gestores nas definições das metas e objetivos orçamentários e sua influência na definição do orçamento (Milani, 1975), esse que motiva os funcionários a atingir as metas e objetivos organizacionais, modificando sua percepção de trabalho por meio de mecanismos cognitivos (Derfuss, 2016).

O desempenho gerencial em atividades orçamentárias refere-se ao grau em que os gestores orçamentários obtêm êxito na realização dessas atividades (Parker & Kyj, 2006). Como prática de gestão organizacional, o orçamento é estabelecido para apoiar o comportamento dos gestores (Macinati et al., 2016), o que fez com que a literatura abordasse os benefícios da participação orçamentária (Birnberg et al., 2007) sobre o desempenho.

Estudos desenvolvidos a partir de diferentes perspectivas teóricas advindas da psicologia têm sugerido que diversos fatores podem influenciar a relação entre a participação orçamentária e o desempenho gerencial (Dani et al., 2017; Derfuss, 2016; Lunardi et al., 2020). A influência das variáveis cognitivas e comportamentais nessa relação tem recebido pouca atenção dos pesquisadores da área contábil (Covaleski et al., 2007; Lunardi et al., 2020; Zonatto et al., 2019) e foram pouco exploradas em empresas brasileiras (Lunardi et al., 2020; Zonatto et al., 2019), o que se constitui numa oportunidade para realização de novos estudos sobre o tema. Variáveis psicológicas associadas ao indivíduo são fundamentais para explicar seu desempenho em atividades de trabalho (Macinati et al., 2016) relacionadas ao contexto orçamentário.

Nesta pesquisa, conforme a abordagem sociointeracionista da Teoria Social Cognitiva (TSC) proposta por Bandura (1977), os fatores cognitivos e pessoais (fatores biológicos, afetivos e cognitivos) são avaliados a partir do capital psicológico dos gestores. Já os fatores comportamentais (respostas motoras, verbais e interações dos indivíduos) estão presentes nas atitudes gerenciais avaliadas (em relação ao orçamento e compromisso com as metas orçamentárias). Por sua vez, os fatores ambientais (eventos ocorridos no ambiente físico, trabalho, família, amigos) podem ser traduzidos pelas restrições situacionais do contexto orçamentário no qual o indivíduo está inserido, que também influenciam suas cognições e atitudes quando da interação social, e são representados pelo nível de participação orçamentária.

A partir dessa abordagem teórica (Bandura, 1977), depreende-se que no contexto orçamentário há diferentes fatores que influenciam o comportamento e o desempenho dos gestores nas atividades orçamentárias. Entende-se que a forma como ocorrerá a participação dos indivíduos nos processos orçamentários (fatores ambientais) irá afetar seus estados mentais (fatores cognitivos e pessoais) e suas atitudes (fatores comportamentais). Por consequência, seu desempenho tende a ser influenciado pelos efeitos interacionistas desses fatores.

Apesar das contribuições dessa teoria para a área da psicologia e de comportamento organizacional, na área contábil, a pesquisa sob essa perspectiva teórica ainda é incipiente. Na contabilidade, a abordagem da TSC no contexto proposto nesta pesquisa foi localizada nos estudos de Ni et al. (2009), Saithong-In e Ussahawanitchakit (2016), Yuliansyah e Khan (2017) e Venkatesh e Blaskovich (2012). No Brasil, foram encontrados os estudos de Nascimento (2017) e Schlup (2018), especificamente no contexto orçamentário.

Percebe-se que as pesquisas existentes na literatura, até o momento, utilizaram alguns fatores da TSC com vistas a identificar as variáveis que auxiliam na explicação dos efeitos da participação orçamentária no desempenho gerencial em atividades orçamentárias. Na área contábil encontraram-se três estudos (Nascimento, 2017; Schlup, 2018; Venkatesh & Blaskovich, 2012) que buscaram analisar os efeitos do capital psicológico em tal relação, o que reforça a necessidade de realização de novos estudos e a relevância desta pesquisa.

No contexto orçamentário, pode-se inferir que ainda são incipientes os estudos que analisaram os efeitos dos estados mentais e comportamentos dos indivíduos de maneira integrada, na relação entre participação orçamentária e o desempenho gerencial em atividades orçamentárias, lacuna teórica que estimulou a realização desta pesquisa. Após décadas de pesquisas, ainda há um longo caminho a ser percorrido antes que seja possível extrair conhecimentos sólidos sobre participação orçamentária (Derfuss, 2016). Assim, considerando-se a lacuna identificada na literatura contábil e a abordagem proposta por Bandura (1977), o estudo objetiva analisar os efeitos do capital psicológico e atitudes gerenciais na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial em atividades orçamentárias.

A pesquisa justifica-se pela inclusão de perspectivas teóricas da psicologia, pois oferece aos pesquisadores a oportunidade do desenvolvimento de explicações mais completas e válidas das práticas orçamentárias nas organizações (Covaleski et al., 2007), sendo relevantes para qualquer prática contábil (Birnberg et al., 2007). O entendimento dos efeitos indiretos da participação orçamentária sobre o desempenho do gerente em atividades orçamentárias, a partir do capital psicológico e atitudes gerenciais, tem o potencial de revelar quão esses fatores conjuntamente apresentam melhorias para o desempenho dos indivíduos nessas atividades, discussão ainda não abordada sob a perspectiva da TSC (Bandura, 1977) na pesquisa gerencial realizada na área contábil.

A análise desses fatores pode revelar aos superiores o potencial que a participação orçamentária tem para desenvolver estados mentais e forças positivas nos funcionários, para que esses realizem com êxito tarefas desafiadoras no contexto orçamentário (Venkatesh & Blaskovich, 2012), o que refletirá nas atitudes gerenciais e em seu desempenho. Dessa forma, também contribui para as organizações na identificação do delineamento do sistema de controle orçamentário a ser adotado, com vistas a potencializar atitudes gerenciais em relação ao orçamento e o desempenho gerencial em atividades orçamentárias.

Adicionalmente, busca-se contribuir para a literatura de participação orçamentária e a perspectiva comportamental das práticas contábeis e gerenciais, ao lançar luz sobre os efeitos interacionistas propostos por Bandura (1977) e as abordagens indiretas de variáveis presentes no contexto orçamentário capazes de influenciar a relação entre a participação e o desempenho. Tal abordagem pode estimular a realização de novos estudos sobre esses temas.

2. CONSTRUÇÃO TEÓRICA E HIPÓTESES DA PESQUISA

A TSC utiliza diversos fatores para explicar a ação e o desenvolvimento humano, pois esse pode ser influenciado por um conjunto de fatores cognitivos e pessoais, comportamentais e ambientais que se influenciam de forma mútua e bidirecional (Bandura, 1977). Essa teoria está enraizada em uma visão da ação humana na qual os indivíduos estão envolvidos com seu desenvolvimento (Bandura, 2004). A base para a concepção do determinismo recíproco de Bandura (1977) é a visão de que: (i) fatores pessoais na forma de cognição, afeto e eventos biológicos, (ii) o comportamento e (iii) as influências ambientais criam interações que resultam em reciprocidade triádica (Pajares, 2002).

Conforme a TSC (Bandura, 1977), as pessoas podem exercer alguma influência sobre seu comportamento, organizando incentivos para si em relacionamentos contingentes de resposta. Diante dos três elementos da TSC, os indivíduos adquirem estruturas de conhecimento - cognitivas e pessoais, comportamentais e ambientais (Bandura, 1986) - que de forma conjunta podem realizar mudanças pessoais e sociais nos indivíduos (Bandura, 2011).

2.1 Fundamentação das Hipóteses

Neste artigo, considera-se fator ambiental a participação orçamentária, um fator situacional que independe do indivíduo, pois é a influência do meio presente no contexto de interação dos indivíduos, eventos incontroláveis e dos atores envolvidos no contexto orçamentário (ações dos outros) (Bandura, 1977) que vão determinar a forma como ocorrerá a participação dos gestores nos processos orçamentários de suas organizações e a definição de premissas, recursos disponíveis, objetivos e metas orçamentárias. Portanto, os fatores ambientais (nível de participação orçamentária) tendem a apresentar efeitos no desempenho dos gestores em atividades orçamentárias, conforme a visão da TSC.

A literatura tem sugerido que os subordinados, participando do processo orçamentário, poderão melhorar seu desempenho no trabalho. Embora o orçamento possa estar ligado às motivações e atitudes dos funcionários, suas relações com o desempenho são complexas (Merchant, 1981). As empresas permitem que os funcionários participem do processo orçamentário esperando resultados positivos, como um maior nível de desempenho nas atividades de trabalho (Covaleski et al., 2007). No entanto, a literatura da contabilidade gerencial não conseguiu estabelecer uma relação direta conclusiva entre participação orçamentária e desempenho (Derfuss, 2016), relatando resultados positivos (Hashim et al., 2014; Santos et al., 2021; Zonatto et al., 2019), negativos (Etemadi et al., 2009) e insignificantes (Jermias & Yigit, 2013; Lunardi et al., 2020; Macinati et al., 2016; Venkatesh & Blaskovich, 2012). Esses resultados inconclusivos podem ser devido à falta de compreensão do mecanismo pelo qual a participação orçamentária pode afetar o desempenho (Chong & Johnson, 2007), o que indica que variáveis intervenientes podem auxiliar na explicação de tal relação (Dani et al., 2017; Derfuss, 2016; Macinati et al., 2016).

De acordo com a teoria psicológica, a participação orçamentária apresenta efeitos positivos no desempenho gerencial por meio de mecanismos motivacionais e cognitivos (Birnberg et al., 2007; Covaleski et al., 2007), pois a participação faz com que os subordinados percebam que estão sendo tratados por seus superiores como parceiros valiosos no processo de tomada de decisão orçamentária, o que apresentará reflexos positivos no desempenho do indivíduo nas atividades orçamentárias (Jermias & Yigit, 2013).

Ni et al. (2009) salientam que a participação orçamentária melhora a cognição gerencial dos subordinados e seu desempenho, pois com a participação nos processos orçamentários, os gerentes podem compartilhar informações relevantes sobre o trabalho. A partir dessas evidências, sugere-se uma relação positiva entre a participação orçamentária e o desempenho gerencial em atividades orçamentárias. Nesse contexto, formulou-se a hipótese 1.

H₁: existe relação positiva entre a participação orçamentária e o desempenho gerencial.

O desenvolvimento e a ação humana são determinados por um conjunto de fatores que afetam os indivíduos, esses que se relacionam com questões biológicas, afetivas e cognitivas (Bandura, 1977). Nesse sentido, a relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial em atividades orçamentárias tende a ser influenciada por fatores cognitivos e pessoais (capital psicológico: autoeficácia, esperança, otimismo e resiliência) dos gestores, com responsabilidades orçamentárias nas suas atividades de trabalho.

Pesquisas voltadas para orçamento, baseadas na psicologia, têm se concentrado na análise dos efeitos da participação orçamentária nos estados mentais (capital psicológico), comportamentos e desempenho dos funcionários (Covaleski et al., 2007). Esta pesquisa busca validar os efeitos da participação orçamentária por meio dos pontos de vista da TSC (Ni et al., 2009; Venkatesh & Blaskovich, 2012) nos fatores cognitivos e pessoais, pois a participação pode desencadear efeitos positivos sobre os estados mentais e comportamentos dos indivíduos no trabalho (Covaleski et al., 2007). Diante dos resultados contraditórios evidenciados entre participação orçamentária e desempenho gerencial, pesquisadores da área contábil têm proposto variáveis intervenientes, o que sugere que os estados mentais dos indivíduos intervêm na relação entre participação e desempenho (Derfuss, 2016; Zonatto et al., 2019).

Estudos revisitados na literatura têm encontrado influência positiva da participação orçamentária sobre o capital psicológico (Nascimento, 2017; Schlup, 2018; Venkatesh & Blaskovich, 2012). Nos estudos de Ni et al. (2009), Macinati et al. (2016) e Yuliansyah e Khan (2017), a participação orçamentária impactou positivamente a autoeficácia. A participação orçamentária aumenta a cognição dos indivíduos (Yuliansyah & Khan, 2017), sendo ideal para desenvolver e aumentar o nível de capital psicológico (Venkatesh & Blaskovich, 2012).

Ao participarem do processo orçamentário, os indivíduos terão influência na definição de metas, poderão interagir com seus superiores e receberão incentivo para o atingimento das metas, o que promove um ambiente de confiança para o desenvolvimento das tarefas, condição que reflete nas crenças de autoeficácia (Venkatesh & Blaskovich, 2012). A participação orçamentária é necessária para desenvolver os níveis de esperança dos indivíduos, pois permite que esses possam direcionar seus esforços, caminhos e se vejam tendo controle do seu futuro e o da organização (Venkatesh & Blaskovich, 2012). Além disso, visa relações interpessoais entre o superior e seu subordinado, sendo os superiores capazes de influenciar os estados mentais dos subordinados. Para tanto, pode proporcionar um ambiente de trabalho otimista para os subordinados (Covaleski et al., 2007; Venkatesh & Blaskovich, 2012) e facilitar o desenvolvimento da resiliência (Venkatesh & Blaskovich, 2012).

Conforme Ni et al. (2009), a participação orçamentária é considerada útil para os relacionamentos de apoio, pois os subordinados vão acreditar que são capazes de desenvolver as tarefas quando participam do contexto orçamentário. Merchant (1981) destaca que empresas maiores, diversificadas e descentralizadas tendem a usar o orçamento com maior importância para o alcance das metas orçamentárias, com maior participação dos gerentes nas atividades orçamentárias, adotando padrões de comunicação formais e uso de suportes orçamentários, o que refletirá no desenvolvimento das capacidades psicológicas positivas dos gestores.

Assim, sugere-se que a participação orçamentária proporcione um contexto psicológico positivo para os subordinados estabelecerem metas desafiadoras, mas alcançáveis, para que tenham autoeficácia para realizá-las, superem as adversidades e tenham crença em um futuro positivo (Venkatesh & Blaskovich, 2012). Desse modo, desenvolveu-se a hipótese 2.

H₂: existe relação positiva entre a participação orçamentária e o capital psicológico.

Do mesmo modo que a participação orçamentária influencia o capital psicológico dos gestores, pode influenciar seu desempenho. Evidências encontradas na literatura contábil sugerem a relação positiva entre o capital psicológico e o desempenho gerencial no contexto orçamentário (Nascimento, 2017; Schlup, 2018; Venkatesh & Blaskovich, 2012) e no cenário contábil público (Saithong-In & Ussahawanitchakit, 2016). Constatou-se outra evidência positiva no contexto orçamentário; no entanto, Ni et al. (2009) somente analisaram a autoeficácia e sua relação com o desempenho gerencial e destacaram que a autoeficácia é uma variável importante que visa aumentar o desempenho dos funcionários.

Bandura (1977) sugere que empregados com elevada autoeficácia envolverão mais esforços e serão mais pacientes para superar obstáculos relacionados ao trabalho. Assim, elevados níveis de autoeficácia, esperança, otimismo e resiliência irão melhorar o desempenho. Tais evidências permitem estabelecer a hipótese 3.

H₃: existe relação positiva entre o capital psicológico e o desempenho gerencial.

Outro fator abordado na TSC diz respeito aos fatores comportamentais, que se referem ao grau de esforço que os indivíduos estão dispostos a empreender na realização de determinado comportamento, sendo esse influenciado por características psicológicas e emocionais (Bandura, 1977). A relação entre a participação orçamentária e o desempenho gerencial também pode ser influenciada por fatores comportamentais (como as atitudes gerenciais em relação ao orçamento e o compromisso desses gestores com as metas orçamentárias). Entende-se que a participação orçamentária influencia o desempenho dos indivíduos nas atividades de trabalho voltadas para o contexto orçamentário, quando esses têm atitudes gerenciais positivas e se comprometem com o alcance das metas orçamentárias estabelecidas.

Sandalgaard et al. (2011) destacam a importância de se considerarem, quando da análise da participação orçamentária, variáveis pessoais, como as atitudes gerenciais que foram medidas por meio das variáveis de atitudes gerenciais em relação ao orçamento, e o compromisso com as metas orçamentárias. A participação orçamentária pode influenciar a mente e o comportamento (Birnberg et al., 2007), apresentando efeitos positivos nas atitudes gerenciais.

Segundo Merchant (1981), fatores comportamentais tendem a ser mais favoráveis em organizações que utilizam a participação orçamentária como parte de uma estratégia de controle administrativo. Evidências sugerem que a participação orçamentária apresenta efeitos positivos sobre as atitudes gerenciais relacionadas ao orçamento (Lu, 2011; Merchant, 1981). Os resultados encontrados por Merchant (1981) revelaram que as atitudes gerenciais foram melhores nas empresas nas quais os gestores participam ativamente das atividades orçamentárias. A participação orçamentária melhora o ambiente de trabalho e leva a atitudes gerenciais em relação ao orçamento positivas dos funcionários (Ni et al., 2009).

No que tange o compromisso com as metas orçamentárias, estudos realizados na área da contabilidade gerencial e psicologia postulam uma relação positiva entre a participação orçamentária e essa variável comportamental (Hashim et al., 2014; Jermias & Yigit, 2013; Macinati & Rizzo, 2014), visto que a participação orçamentária motiva os subordinados a aceitar e comprometer-se com suas metas orçamentárias (Chong & Johnson, 2007; Chong & Tak-Wing, 2003; Jermias & Yigit, 2013; Sandalgaard et al., 2011).

Para Shields e Shields (1998), a participação orçamentária proporciona o aumento da confiança do subordinado, o senso de controle e o envolvimento do ego com a organização, o que causa maior aceitação e compromisso com as metas orçamentárias. Além disso, a participação orçamentária tende a aumentar os níveis de compromisso com as metas orçamentárias dos subordinados em função da oportunidade de se envolverem e terem influência no processo de estabelecimento de tais metas (Chong & Johnson, 2007; Chong & Tak-Wing, 2003; Jermias & Yigit, 2013). Nessa perspectiva, formularam-se as hipóteses 4a e 4b.

H₄: existe relação positiva entre a participação orçamentária e as atitudes gerenciais em relação ao orçamento (H_4a) e o compromisso com as metas orçamentárias (H_4b).

Além dos efeitos da participação orçamentária sobre as atitudes gerenciais, essas podem influenciar o desempenho. No estudo de Mia (1988), os gestores que participavam do processo orçamentário relatavam atitudes e motivações favoráveis e melhor desempenho gerencial em atividades orçamentárias. Lu (2011) revelou que quando os graus de motivação e atitude orçamentária eram elevados, o desempenho orçamentário também era alto.

Apesar das constatações encontradas na literatura da variável atitudes gerenciais em relação ao orçamento com o desempenho, localizou-se uma evidência na literatura contábil que analisou tal relação com resultado positivo (Nascimento, 2017), o que sugere que as atitudes gerenciais proativas em relação ao orçamento melhoram o desempenho dos controllers.

Diversos estudos forneceram apoio para a relação positiva entre o compromisso com as metas orçamentárias e o desempenho gerencial (Chong & Johnson, 2007; Chong & Tak-Wing, 2003; Hashim et al., 2014; Jermias & Yigit, 2013; Wentzel, 2002). Shields e Shields (1998) salientam que o papel motivacional da participação orçamentária aumenta o compromisso com as metas orçamentárias, o que, por sua vez, melhora o desempenho no trabalho. De acordo com Wentzel (2002), o compromisso com as metas orçamentárias influencia o desempenho dos gerentes durante o processo orçamentário, pois a participação orçamentária promove um sentimento de justiça que aumenta o compromisso dos gestores com as metas orçamentárias e melhora o desempenho gerencial.

O benefício cognitivo da participação orçamentária proporciona o compromisso com as metas e melhor desempenho (Chong & Tak-Wing, 2003). Indivíduos comprometidos com as metas aumentarão seu esforço para alcançá-las. Como resultado, quanto maior o esforço aplicado para a obtenção das metas maior será a chance de alcançá-las, melhorando o desempenho no trabalho (Chong & Johnson, 2007).

Como os indivíduos tendem a trabalhar mais em situações nas quais estão motivados por meio da participação orçamentária, esses passam a perceber maior compromisso com as metas e provavelmente demonstram desempenho elevado, pois orientam suas ações com mais informações do processo orçamentário, o que lhes permite melhorar suas decisões orçamentárias (Macinati & Rizzo, 2014). Portanto, formularam-se as hipóteses 5a e 5b.

H₅: existe relação positiva entre as atitudes gerenciais em relação ao orçamento (H_5a) e o compromisso com as metas orçamentárias (H_5b) e o desempenho gerencial.

Além das relações diretas propostas, os efeitos indiretos da participação orçamentária no desempenho gerencial foram analisados diante da TSC, que adentra questões psicológicas ao incorporar a relação entre fatores cognitivos e pessoais, comportamentais e ambientais, esses que, ao interagirem, influenciam a ação e o comportamento humano (Bandura, 1977). A perspectiva psicológica tem conexão com a abordagem da TSC e, portanto, pressupõe-se que a interação entre os fatores cognitivos e pessoais e comportamentais interfere na relação entre a participação orçamentária e o desempenho gerencial em atividades orçamentárias.

A TSC aborda que os processos psicológicos dos indivíduos motivam esforços para obtenção de desempenho no trabalho sob condições que permitam a aquisição cognitiva de informações. Para Macinati et al. (2016), os efeitos mediadores na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial devem ocorrer com variáveis psicológicas que exercem efeitos cognitivos e motivacionais. O efeito mediador positivo do capital psicológico na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial foi constatado nas pesquisas da área contábil (Nascimento, 2017; Schlup, 2018; Venkatesh & Blaskovich, 2012).

As capacidades psicológicas positivas do capital psicológico atuam como propensões motivacionais e esforços para ter sucesso, resultando em aumento da produção e desempenho (Avey et al., 2011). Os estados mentais do capital psicológico, esperança, otimismo e resiliência, têm o potencial de melhorar o nível de autoeficácia de uma pessoa para ter sucesso em uma tarefa específica (Venkatesh & Blaskovich, 2012), o que refletirá no desempenho dos indivíduos no trabalho. O capital psicológico é considerado um mecanismo que relaciona a positividade ao orçamento e ao desempenho (Venkatesh & Blaskovich, 2012). Assim, espera-se que níveis mais altos de participação orçamentária sejam associados a níveis mais elevados de autoeficácia, esperança, otimismo e resiliência, refletindo também em níveis mais elevados de desempenho gerencial em atividades orçamentárias.

Evidências encontradas na literatura também confirmam efeitos mediadores das atitudes gerenciais em relação ao orçamento na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial (Nascimento, 2017) e dos efeitos positivos e mediadores do compromisso com as metas orçamentárias em tal relação. A partir dessas evidências, sugere-se que as atitudes gerenciais apresentam efeitos positivos na relação entre a participação orçamentária e o desempenho gerencial, refletindo nas influências atitudinais prescritas pela TSC.

Com base nessas evidências, torna-se possível ampliar a discussão dos efeitos mediadores do capital psicológico e das atitudes gerenciais na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial, visto que essas variáveis não foram testadas conjuntamente para analisar tal relação, o que pode fornecer uma explicação para os resultados conflitantes encontrados na literatura (Dani et al., 2017; Derfuss, 2016) sobre os efeitos da participação orçamentária no desempenho gerencial. No contexto orçamentário, são incipientes os estudos que analisam de maneira integrada os efeitos dos estados mentais e comportamentos dos indivíduos na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial, lacuna teórica explorada na pesquisa.

Essa discussão está ancorada na abordagem teórica interacionista proposta por Bandura (1977), e a partir da TSC entende-se que as atitudes gerenciais dos gestores nas atividades orçamentárias são determinadas por um conjunto de fatores cognitivos e pessoais e fatores ambientais que interagem, determinando a ação humana no contexto orçamentário, razão pela qual se estabelece a H₆.

H₆: existe um efeito conjunto indireto do capital psicológico e das atitudes gerenciais na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial.

As capacidades psicológicas do capital psicológico compartilham um componente cognitivo e de agência que precisa alcançar e manter certo limite de intensidade e resistência a fim de resultar em sucesso e realização das metas (Avey et al., 2011), o que indica que níveis elevados de capital psicológico influenciam positivamente as atitudes gerenciais no trabalho. Assim, podem ser analisadas de forma conjunta na relação proposta. Funcionários que têm altos níveis de capital psicológico irão apresentar comportamentos positivos no trabalho (Avey et al., 2011). Nessa condição, tornam-se mais propensos a partilhar informações no ambiente de trabalho (Lunardi et al., 2020) e atuar para melhorar seu desempenho (Zonatto et al., 2019).

A Tabela 1 apresenta a síntese das hipóteses testadas na pesquisa.

Tabela 1
Hipóteses de pesquisa

Hipóteses	Relação esperada	Suporte teórico
H1: existe relação positiva entre a participação orçamentária e o desempenho gerencial.	+	Bandura (1977), Etemadi et al. (2009), Hashim et al. (2014), Jermias e Yigit (2013), Lunardi et al. (2020), Macinati et al. (2016), Santos et al. (2021), Venkatesh e Blaskovich (2012), Zonatto et al. (2019).
H2: existe relação positiva entre a participação orçamentária e o capital psicológico.	+	Bandura (1977), Macinati et al. (2016), Nascimento (2017), Ni et al. (2009), Schlup (2018), Venkatesh e Blaskovich (2012), Yuliansyah e Khan (2017).
H3: existe relação positiva entre o capital psicológico e o desempenho gerencial.	+	Bandura (1977), Nascimento (2017), Saithong-In e Ussahawanitchakit (2016), Schlup (2018), Venkatesh e Blaskovich (2012).
H4a: existe relação positiva entre a participação orçamentária e as atitudes gerenciais em relação ao orçamento.	+	Bandura (1977), Birnberg et al. (2007), Lu (2011), Merchant (1981), Ni et al. (2009), Sandalgaard et al. (2011).
H4b: existe relação positiva entre a participação orçamentária e o compromisso com as metas orçamentárias.	+	Bandura (1977), Chong e Johnson (2007), Chong e Tak-Wing (2003), Hashim et al. (2014), Jermias e Yigit (2013), Macinati e Rizzo (2014),Sandalgaard et al. (2011).
H5a: existe relação positiva entre as atitudes gerenciais em relação ao orçamento e o desempenho gerencial.	+	Bandura (1977), Lu (2011), Mia (1988), Nascimento (2017).
H5b: existe relação positiva entre o compromisso com as metas orçamentárias e o desempenho gerencial.	+	Bandura (1977), Chong e Johnson (2007), Chong e Tak-Wing (2003), Hashim et al. (2014), Jermias e Yigit (2013), Wentzel (2002).
H6: existe um efeito conjunto indireto do capital psicológico e das atitudes gerenciais na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial.	+	Bandura (1977), Dani et al. (2017), Derfuss (2016), Macinati et al. (2016), Nascimento (2017), Schlup (2018), Venkatesh e Blaskovich (2012).

• Fonte: Elaborada pelos autores.

3. PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS

A metodologia adotada é caracterizada como pesquisa descritiva, de levantamento e quantitativa, a partir da técnica de modelagem de equações estruturais (MEE) e sob o aporte da TSC. A população objeto de estudo foram os gestores responsáveis pela área de controladoria com responsabilidades orçamentárias das maiores indústrias da Região Sul do Brasil listadas no ranking das 500 maiores da Revista Amanhã (2018). Optou-se por essa população visto a revista apresentar relevância na Região Sul do Brasil e as informações divulgadas pelas empresas para a composição dos rankings serem auditadas pela PricewaterhouseCoopers (PwC).

Para desenvolvimento da pesquisa, definiu-se como foco as indústrias (293) dos ramos metalúrgico, siderúrgico, têxtil, entre outros. Justifica-se a análise de gestores que atuam em indústrias, pois a estrutura determina o nível de controle que uma organização tem sobre suas atividades e sua complexidade, o que determina o tipo de comportamento orçamentário e o grau de participação orçamentária (Mahlendorf et al., 2015). Justifica-se a utilização das indústrias da Região Sul, pois essa região é composta por três estados (Paraná, Santa Catarina e Rio Grande do Sul) que têm características similares em sua estrutura econômica (Confederação Nacional da Indústria [CNI], 2018).

A Região Sul do Brasil compreende diversos tipos de indústrias instaladas em locais estratégicos próximos de suas fontes de matéria-prima, regularmente distribuídas ao longo do território. O fato de essa região ter homogeneidade do setor industrial favorece seu crescimento como um todo (CNI, 2018) e justifica analisar as práticas voltadas para o contexto orçamentário de indústrias da Região Sul do Brasil.

A busca dos contatos dos gestores foco do estudo ocorreu via LinkedIn. No processo de busca, foram utilizados os termos “controllers”, “gerentes” e “coordenadores de controladoria”. A escolha de gestores com responsabilidades orçamentárias do departamento de controladoria é convergente sobre os sujeitos pesquisados em outros estudos já realizados sob o tema participação orçamentária na área contábil, como os de Chong e Johnson (2007), Jermias e Yigit (2013) e Venkatesh e Blaskovich (2012). A amostra constituiu-se de 245 respondentes, número suficiente para análise do modelo teórico proposto, conforme as recomendações de Hair et al. (2009).

O instrumento de pesquisa utilizado para a coleta dos dados compreendeu questões objetivas. Na Tabela 2, apresentam-se as variáveis utilizadas e suas definições operacionais.

Tabela 2
Constructos e definição operacional

Variáveis	Definições operacionais	Escala	Autores
PO	Refere-se ao envolvimento dos gestores nas definições das metas e objetivos orçamentários e sua influência sobre o estabelecimento dos orçamentos das suas unidades (Milani, 1975; Shields & Shields, 1998).	Seis indicadores Likert 7 pontos**	Milani (1975)
CP	Estado psicológico positivo de desenvolvimento do indivíduo caracterizado por crenças de AE, OT, ES e RE (Luthans et al., 2007). Portanto, um constructo de segunda ordem, avaliado a partir de tais capacidades psicológicas positivas.	Seis indicadores Likert 6 pontos**	Luthans et al. (2007)
AG	Refere-se ao sentimento de utilidade do orçamento para execução de suas atribuições de trabalho e melhoria dos métodos de produção (Merchant, 1981).	Cinco indicadores Likert 5 pontos**	Merchant (1981)
CMO	Refere-se ao envolvimento dos gestores no processo de definição de metas orçamentárias e o esforço empregado para atingi-las (Chong & Johnson, 2007).	Cinco indicadores Likert 7 pontos**	Latham e Steele (1983)
DG	Avalia o grau em que os gestores orçamentários obtêm êxito na realização das atividades orçamentárias (Mahoney et al., 1965; Parker & Kyj, 2006).	Nove indicadores Likert 7 pontos*	Mahoney et al. (1965)

• AE = autoeficácia; AG = atitudes gerenciais em relação ao orçamento; CMO = compromisso com as metas orçamentárias; CP = capital psicológico; DG = desempenho gerencial em atividades orçamentárias; ES = esperança; OT = otimismo; PO = participação orçamentária; RE = resiliência.
• ^*
• ^**
• Fonte: Elaborada pelos autores.

Após a elaboração dos instrumentos de pesquisa, promoveu-se a tradução desses com o apoio de dois profissionais especializados que realizaram o back-translation com vistas à identificação de possíveis vieses nas perguntas. Os instrumentos foram enviados para apreciação de dois professores pesquisadores da área gerencial da contabilidade, doutores em ciências contábeis e especialistas nessa temática, para análise das traduções e adaptação das terminologias utilizadas na pesquisa orçamentária no Brasil. Esse processo permitiu a detecção de itens no questionário que não foram claramente redigidos. O questionário foi ainda apreciado por três gestores com responsabilidades orçamentárias de empresas brasileiras, com objetivo de verificar se há compreensão e clareza nos questionamentos.

Antes de o instrumento de pesquisa ser utilizado para coleta dos dados, foi submetido a um pré-teste por três controllers de indústrias de grande porte da Região Sul do Brasil. A seguir, realizou-se, também, uma consulta com o Conselho de Ensino, Pesquisa e Extensão (CEPE) da unidade de ensino para se verificar a necessidade de sua tramitação no órgão. Após a aplicação do pré-teste, não se identificaram mais ajustes no instrumento de pesquisa, estando esse apto à aplicação. O CEPE entendeu que, por não haver questões abertas, pelo fato de o instrumento de pesquisa estar validado e utilizado em outros estudos e por não haver a identificação dos participantes da pesquisa, não haveria necessidade de tramitação; porém, recomendou que alguns procedimentos fossem adotados quando da aplicação do instrumento na etapa da coleta dos dados. Esses procedimentos foram adotados, sendo que a pesquisa foi regida pelos princípios gerais relativos: (i) ao consentimento informado; (ii) à preocupação em não prejudicar a entidade e as pessoas que nela trabalham; e (iii) manter a confidencialidade dos participantes e da entidade em que atuam.

A coleta dos dados foi realizada por meio do Linkedln. O questionário foi administrado por meio do Google Docs e enviado aos respondentes acompanhado de carta de apresentação contendo a proposta da pesquisa e o compromisso de fazer uso exclusivo para fins acadêmicos. Os dados foram tabulados e importados para os softwares Statistical Package for the Social Sciences (SPSS) e SPSS Amos para tratamento estatístico. Inicialmente, procedeu-se à análise fatorial confirmatória dos constructos de mensuração para investigar sua confiabilidade e validade discriminante. A seguir, procedeu-se à análise das relações teóricas objeto de estudo.

Os critérios adotados para validação dos constructos de mensuração foram os indicadores recomendados por Hair et al. (2009): alfa de Cronbach, validade composta, variância extraída, validade discriminante e índices de ajuste do modelo estrutural de mensuração. Os resultados da pesquisa são apresentados a seguir.

4. APRESENTAÇÃO DOS RESULTADOS

As indústrias participantes da pesquisa são nacionais (156) e multinacionais (89), sociedades anônimas de capital aberto (74), fechado (93) e constituídas de cotas de responsabilidade limitada (78). Os resultados revelaram a predominância de empresas que apresentaram faturamento anual maior que 40 milhões (71,43%), com 10 a 50 anos (52,65%), 38,78% com mais de 50 anos de existência no mercado de atuação e 136 (55,51%) empresas da amostra com até 1.000 empregados.

O perfil dos gestores revela que esses profissionais apresentam, em média, 31 a 40 anos de idade e 77,74% são do sexo masculino. A maioria (178) tem especialização em diferentes áreas e ocupam o cargo de controller. O tempo de experiência na função de controladoria, gerente ou coordenador que prevaleceu na amostra é de até quatro anos (63,27%). O nível hierárquico da função pode ser considerado alto (média 5,49), assim como o uso avaliativo do orçamento pela organização (média 5,78). A percepção em relação ao nível de conhecimentos orçamentários (média 6,22) e em rotinas e processos orçamentários (média 6,23) é elevada, fato esperado em função desses profissionais terem responsabilidade orçamentária. Na Tabela 3, apresentam-se os resultados da análise dos indicadores de confiabilidade dos constructos.

Tabela 3
Indicadores de confiabilidade dos constructos de mensuração

Constructos	AC	CC	AVE
Valores mínimos esperados =>	> 0,70	> 0,50	> 0,50
PO	0,913	0,92	0,66
CP	-	-	-
AE	0,908	0,92	0,65
ES	0,864	0,87	0,53
OT	0,897	0,90	0,62
RE	0,827	0,84	0,51
AG	0,849	0,86	0,55
CMO	0,960	0,96	0,83
DG	0,905	0,91	0,53

• AE = autoeficácia; AG = atitudes gerenciais em relação ao orçamento; CMO = compromisso com as metas orçamentárias; CP = capital psicológico; DG = desempenho gerencial em atividades orçamentárias; ES = esperança; OT = otimismo; PO = participação orçamentária; RE = resiliência.
• Fonte: Elaborada pelos autores.

Os resultados revelam que os indicadores de confiabilidade dos constructos selecionados para a pesquisa são superiores aos parâmetros mínimos esperados, conforme recomendado por Hair et al. (2009). Os menores valores de alfa de Cronbach e confiabilidade composta são observados no constructo de resiliência. Com relação à validade extraída, todos os constructos alcançaram valores mínimos (ou superiores) de 0,51. Pode-se inferir que há confiabilidade nas escalas de mensuração propostas, o que permite sua validação e adequação para avaliação dos modelos estruturais testados neste estudo. Os resultados da validade discriminante dos constructos são apresentados na Tabela 4.

Tabela 4
Resultados dos testes de validade discriminante dos constructos de mensuração

Validade discriminante pelo critério de Bagozzi e Philips (1982)
Constructos de mensuração		Constrained (= 1)	Not constrained	Diferença do qui-quadrado	Sig.
Constructo A	Constructo B	Qui-quadrado	Qui-quadrado
PO	CP	1.549,127	1.516,617	32,51	0,0000
PO	AG	176,954	88,584	88,37	0,0000
PO	CMO	79,372	69,442	9,93	0,0016
PO	DG	389,467	361,521	27,946	0,0000
CP	AG	1.649,963	1.514,794	135,169	0,0000
CP	CMO	1.544,002	1.497,788	46,214	0,0000
CP	DG	1.948,808	1.882,49	66,318	0,0000
AG	CMO	203,664	108,521	95,143	0,0000
AG	DG	489,22	374,047	115,173	0,0000
CMO	DG	408,124	377,526	30,598	0,0000

• AG = atitudes gerenciais em relação ao orçamento; CMO = compromisso com as metas orçamentárias; CP = capital psicológico; DG = desempenho gerencial em atividades orçamentárias; PO = participação orçamentária.
• Fonte: Elaborada pelos autores.

Os resultados encontrados sugerem a validade discriminante dos constructos selecionados para realização da pesquisa. Conforme recomendado por Bagozzi e Phillips (1982), observa-se, pelos resultados do teste de significância das diferenças entre o qui-quadrado do modelo fixo e do modelo livre, que essas são estatisticamente significativas. Desse modo, pode-se inferir que a validade discriminante do modelo de análise dessas relações pode ser confirmada.

5. ANÁLISE E DISCUSSÃO DOS RESULTADOS

Inicialmente, testaram-se a influência direta da participação orçamentária nas demais variáveis investigadas e a influência direta do capital psicológico e das atitudes gerenciais no desempenho. Nessa versão inicial do modelo analisado, a influência direta da participação orçamentária no desempenho gerencial não foi significativa. Dessa forma, elaborou-se um novo modelo estrutural, excluindo-se o caminho direto entre a participação orçamentária e o desempenho gerencial. A Tabela 5 apresenta a síntese dos resultados encontrados.

Tabela 5
Coeficientes padronizados e significâncias das relações do modelo testado na pesquisa

Estimativas do modelo final
Caminhos estruturais			Estimates	Erro padrão	t values	ρ	Coeficientes padronizados	R2	Hipótese	Resultado
DG	←	PO	-	-	-	-	-	-	H1	Não suportada
CP	←	PO	0,317	0,046	6,920	***	0,590	0,348	H2	Suportada
DG	←	CP	0,349	0,104	3,367	***	0,266	0,361	H3	Suportada
AG	←	PO	0,163	0,030	5,460	***	0,427	0,182	H4a	Suportada
CMO	←	PO	0,525	0,062	8,536	***	0,561	0,315	H4b	Suportada
DG	←	AG	0,513	0,139	3,683	***	0,279	0,361	H5a	Suportada
DG	←	CMO	0,219	0,054	4,061	***	0,291	0,361	H5b	Suportada
PO/DG	←	CP/AG	-	-	-	-	-	-	H6	Suportada

• Nota: Índices de ajuste do modelo inicial: razão entre o qui-quadrados os graus de liberdade (χ 2 /GL = 2,205); comparative fit index (CFI) = 0,856; Tucker Lewis index (TLI) = 0,848; normed fit index (NFI) = 0,766; goodness-of-fit index (GFI) = 0,715; adjusted GFI (AGFI) = 0,687; root-mean-square error of aproximation (RMSEA) = 0,070. Índices de ajuste do modelo final: χ 2 /GL = 2,204; CFI = 0,856; TLI = 0,848; NFI = 0,766; GFI = 0,715; AGFI = 0,687; RMSEA = 0,070.
• AG = atitudes gerenciais em relação ao orçamento; CMO = compromisso com as metas orçamentárias; CP = capital psicológico; DG = desempenho gerencial em atividades orçamentárias; PO = participação orçamentária.
• Fonte:Elaborada pelos autores.

Como pode-se verificar, o modelo final identifica valores aceitáveis de ajustamento, o que indica sua validade preditiva e bom ajuste do modelo (Hair et al., 2009). A partir dos resultados do teste t, pode-se observar que as relações diretas testadas revelam relações positivas e significativas entre a participação orçamentária e as variáveis de capital psicológico, atitudes gerenciais e o compromisso com as metas e entre essas variáveis e o desempenho.

Os efeitos diretos da participação no desempenho dos controllers não são significativos, quando da análise dos efeitos conjuntos do capital psicológico e das atitudes gerenciais em tal relação. Esses resultados corroboram as evidências encontradas por Dani et al. (2017) e Derfuss (2016), que a partir de metanálises sugeriram que os efeitos da participação orçamentária podem não ocorrer diretamente sobre o desempenho gerencial, mas indiretamente, por meio da inclusão de variáveis intervenientes. Essas evidências fornecem possível explicação para os resultados conflitantes encontrados sobre tais relacionamentos. Jermias e Yigit (2013), Lunardi et al. (2020), Macinati et al. (2016) e Venkatesh e Blaskovich (2012) também não encontraram resultados significantes nessa relação, resultados que permitem rejeitar H₁. Existe relação positiva entre a participação orçamentária e o desempenho.

Observa-se que a participação orçamentária é variável determinante ao desenvolvimento do capital psicológico dos controllers e atitudes gerenciais proativas no contexto orçamentário, o que refletiu positivamente em seu desempenho gerencial. Os resultados revelaram que a participação orçamentária apresenta influência direta e positiva no capital psicológico (λ = 0,59). Efeitos do capital psicológico no desempenho gerencial em atividades orçamentárias (λ = 0,27) também foram percebidos. Esses resultados revelam que maiores níveis de participação orçamentária influenciam o desenvolvimento do capital psicológico de controllers e indicam que tais variáveis exercem influência no desempenho gerencial. Tais evidências permitem aceitar a H₂ - existe relação positiva entre a participação orçamentária e o capital psicológico - e a H₃ - existe relação positiva entre o capital psicológico e o desempenho gerencial.

Nota-se, a partir desses resultados, que a participação orçamentária tende a influenciar os fatores cognitivos e pessoais dos indivíduos e esses influenciam o desempenho em atividades orçamentárias e apresentam efeitos indiretos na relação entre participação e desempenho. A cognição consiste em processos e estados mentais que incluem atitudes e crenças, sendo a participação orçamentária elemento-chave para aumentar positivamente os estados mentais dos indivíduos no ambiente de trabalho (Birnberg et al., 2007).

Os estados mentais dos indivíduos intervêm na relação entre participação e desempenho (Derfuss, 2016), o que indica que a maioria dos participantes do estudo tem esse estado mental positivo desenvolvido e, assim, participa ativamente dos processos orçamentários e obtém melhor desempenho. Evidências encontradas na literatura sugerem que a participação orçamentária influencia positivamente o capital psicológico dos indivíduos (Nascimento, 2017; Schlup, 2018; Venkatesh & Blaskovich, 2012) e, consequentemente, esse influencia positivamente o desempenho dos indivíduos no trabalho (Nascimento, 2017; Saithong-In & Ussahawanitchakit, 2016; Schlup, 2018; Venkatesh & Blaskovich, 2012).

No que tange aos efeitos indiretos da participação orçamentária no desempenho gerencial por meio da variável capital psicológico, encontraram-se evidências de tais relacionamentos nos estudos de Nascimento (2017), Schlup (2018) e Venkatesh e Blaskovich (2012), pesquisas que corroboram os resultados do estudo. Esses resultados sugerem que a participação orçamentária é elemento propício para aumentar o nível de capital psicológico dos funcionários e promover resultados positivos no ambiente de trabalho (Macinati et al., 2016; Venkatesh & Blaskovich, 2012). Portanto, observa-se que o capital psicológico é um dos determinantes do desempenho em atividades orçamentárias. Conforme Avey et al. (2011), indivíduos com maior eficácia esforçam-se em direção a metas que acreditam serem capazes de alcançar, têm força de vontade e geram soluções para os problemas, têm expectativas sobre os resultados e perseveram positivamente diante de adversidades.

A participação orçamentária também influenciou as atitudes gerenciais em relação ao orçamento (λ = 0,43) e o compromisso com as metas orçamentárias (λ = 0,56), fato que permite aceitar as hipóteses H₄ - existe relação positiva entre a participação orçamentária e as atitudes gerenciais em relação ao orçamento (H_4a) e o compromisso com as metas orçamentárias (H_4b). Como preconizado por Shields e Shields (1998) e Wentzel (2002), maior comprometimento com as metas orçamentárias refletiu em melhor desempenho gerencial dos controllers (λ = 0,29). Atitudes gerenciais em relação ao orçamento também refletiram positivamente no desempenho (λ = 0,28), como sugerido por Lu (2011) e Mia (1988). Esses resultados sugerem a aceitação das hipóteses H₅ - existe relação positiva entre as atitudes gerenciais em relação ao orçamento (H_5a) e o compromisso com as metas orçamentárias (H_5b) e o desempenho gerencial.

Portanto, maiores níveis de participação orçamentária potencializam as atitudes gerenciais do controller e apresentam efeitos positivos no seu desempenho gerencial. Por consequência, as atitudes gerenciais tendem a influenciar positivamente a relação entre a participação e o desempenho. Birnberg et al. (2007) sugerem que a participação orçamentária pode influenciar a mente e o comportamento dos indivíduos e apresentar efeitos positivos nas atitudes gerenciais. A participação nos processos orçamentários resulta em comportamentos favoráveis, visto que apresenta efeitos sobre a mente dos indivíduos (Birnberg et al., 2007). Essas são algumas das razões de a participação orçamentária ocasionar comportamentos positivos no ambiente de trabalho, aumentando o comprometimento e melhorando o desempenho, razão pela qual deve ser incentivada (Zonatto & Lavarda, 2013).

As evidências encontradas convergem para os achados de Lu (2011), Merchant (1981) e Nascimento (2017), pois também revelaram que a participação orçamentária influencia positivamente as atitudes gerenciais em relação ao orçamento. Merchant (1981) destaca que as atitudes gerenciais dos gestores foram melhores nas empresas nas quais participam ativamente do processo orçamentário. Para tanto, a participação orçamentária melhora as características do ambiente de trabalho e ocasiona atitudes gerenciais positivas nos funcionários (Ni et al., 2009).

Os resultados evidenciaram, também, a influência direta e positiva da participação orçamentária sobre o compromisso com as metas orçamentárias, o que converge para os resultados de Chong e Johnson (2007), Chong e Tak-Wing (2003), Hashim et al. (2014), Jermias e Yigit (2013), Macinati e Rizzo (2014), Sandalgaard et al. (2011) e Wentzel (2002). A participação orçamentária motiva os subordinados a aceitar e comprometer-se com as metas orçamentárias (Chong & Johnson, 2007; Chong & Tak-Wing, 2003; Jermias & Yigit, 2013; Sandalgaard et al., 2011), proporciona o aumento da confiança do subordinado, o senso de controle e o envolvimento do ego com a organização, o que causa maior aceitação e compromisso com as metas e decisões orçamentárias (Shields & Shields, 1998). Logo, se o objetivo é aumentar o compromisso dos gestores com as metas orçamentárias, esses devem ter influência maior no processo orçamentário (Sandalgaard et al., 2011).

O efeito direto das atitudes gerenciais em relação ao orçamento no desempenho gerencial em atividades orçamentárias também foi constatado por Nascimento (2017) na área contábil. Estudos que procuraram identificar a relação entre variáveis pessoais e desempenho também revelaram que a participação nos processos orçamentários desencadeia atitudes gerenciais positivas em relação ao orçamento (Lu, 2011; Merchant, 1981), o que tende a impactar positivamente o desempenho do indivíduo no trabalho. Segundo Lu (2011), gestores com atitudes orçamentárias positivas são capazes de atingir melhores resultados no trabalho.

A influência direta e positiva do compromisso com as metas orçamentárias no desempenho gerencial em atividades orçamentárias converge para os achados de Chong e Johnson (2007), Chong e Tak-Wing (2003), Hashim et al. (2014), Jermias e Yigit (2013) e Wentzel (2002). Conforme Wentzel (2002), a participação orçamentária promove um sentimento de justiça nos gestores que, por sua vez, aumenta o compromisso dos gestores com as metas orçamentárias e melhora seu desempenho gerencial. Esses resultados revelam o benefício cognitivo da participação orçamentária, visto que proporciona o compromisso com as metas orçamentárias e melhora o desempenho no trabalho (Chong & Tak-Wing, 2003).

Evidências também sugerem efeitos mediadores das atitudes gerenciais na relação entre participação e desempenho. Encontraram-se evidências dos efeitos positivos e indiretos das atitudes gerenciais em relação ao orçamento (Nascimento, 2017) e do compromisso com as metas orçamentárias em tal relação (Chong & Tak-Wing, 2003; Jermias & Yigit, 2013; Wentzel, 2002). As atitudes gerenciais analisadas podem ser consideradas outros fatores determinantes da ação e do desenvolvimento humano (Bandura, 1977), visto que os fatores comportamentais apresentaram efeitos positivos na relação proposta. Isso ocorre porque as relações entre motivações e atitudes gerenciais no contexto orçamentário e o desempenho são consideradas complexas (Merchant, 1981). Portanto, as atitudes gerenciais dos controllers podem potencializar a relação entre participação e desempenho.

Além dos resultados supracitados, pode-se inferir que o capital psicológico e as atitudes gerenciais influenciam positiva e conjuntamente a relação entre a participação orçamentária e o desempenho gerencial de controllers em atividades orçamentárias. Tais achados possibilitam aceitar a H₆ - existe um efeito conjunto indireto do capital psicológico e das atitudes gerenciais na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial. Além disso, são convergentes para a abordagem teórica proposta por Bandura (1977).

Conforme a TSC (Bandura, 1977), a ação e o desenvolvimento humano são determinados pela influência conjunta de fatores cognitivos e pessoais, comportamentais e ambientais que ao interagirem causam reciprocidade triádica. Essa causação recíproca não significa que esses fatores influenciam a ação e o desenvolvimento humano com a mesma força. Isso ocorre porque indivíduos podem diferir em suas capacidades psicológicas.

Desse modo, esses três fatores podem influenciar de maneira diferente determinado grupo de pessoas (Bandura, 1986), visto que algum fator pode apresentar maior impacto que outro no ambiente no qual o indivíduo está inserido ou em suas percepções, o que tende a influenciar suas cognições e julgamentos (Bandura, 1977). Nesse sentido, a teoria estabelece interações recíprocas entre a pessoa, o ambiente e o comportamento (Bandura, 1977). Assim, sob essa abordagem teórica, infere-se que o desempenho gerencial foi determinado pela influência conjunta de fatores cognitivos e pessoais (capital psicológico), fatores comportamentais (atitudes gerenciais) e fatores ambientais (participação orçamentária).

Os resultados revelaram que o capital psicológico é um dos determinantes do desempenho, pois a cognição permite aos indivíduos desempenharem suas atividades com êxito. Do mesmo modo, as atitudes gerenciais para desenvolver as atividades e a participação orçamentária são necessárias para que os gestores realizem suas atividades com eficácia, sendo essas, respectivamente, os determinantes comportamentais e ambientais que também influenciam o desempenho no trabalho. Evidências encontradas na literatura sugerem que o capital psicológico impacta as atitudes gerenciais dos indivíduos, o que afeta positivamente seu desempenho no trabalho (Avey et al., 2011; Covaleski et al., 2007). Constata-se, a partir desses efeitos conjuntos, que aspectos cognitivos passam a influenciar as decisões humanas e o nível de esforço que os indivíduos estão dispostos a empreender no desenvolvimento de suas atividades, o que tende a refletir em suas atitudes, comportamentos e desempenho no trabalho (desempenho gerencial em atividades orçamentárias).

Contudo, não basta ter capacidade cognitiva e disposição para realização das atividades, visto que há restrições no ambiente (ações dos outros) que podem influenciar a execução das tarefas. Nessa pesquisa, a participação orçamentária é variável determinante ao desenvolvimento do capital psicológico e atitudes gerenciais proativas no contexto orçamentário, o que refletiu positivamente no desempenho gerencial dos controllers nas atividades orçamentárias. Portanto, a participação orçamentária é determinante para que tais interações ocorram e se potencialize o desempenho gerencial em atividades orçamentárias.

A Figura 1 apresenta a síntese dos resultados de caminhos do modelo estrutural analisado.

Figura 1
Resultados do modelo teórico de análise

Apesar de a ausência de consenso em algumas pesquisas de contabilidade gerencial suscitar a reflexão sobre qual o caminho a ser seguido para encontrar resultados mais robustos, há que se considerar que nesse tipo de investigação o nível de análise é o indivíduo. Indivíduos diferem em suas capacidades psicológicas e há aqueles que não conseguem se desenvolver (Bandura, 1977). Assim, uma oportunidade para realização de novas pesquisas, para que se possa melhor compreender tais interações, consiste na aplicação da TSC na realização de novos estudos.

6. CONSIDERAÇÕES FINAIS

A abordagem da TSC aplicada à contabilidade gerencial possibilita nova visão dos processos orçamentários, pois os estados mentais e comportamentos dos indivíduos podem apresentar reflexos no ambiente de trabalho. Os resultados não confirmaram os efeitos diretos da participação orçamentária no desempenho gerencial em atividades orçamentárias. Esse resultado sugere que os efeitos da participação orçamentária no desempenho podem ser mais bem explicados quando são incluídas variáveis intervenientes no modelo.

Assim, esta pesquisa contribui para a literatura da contabilidade gerencial sob a abordagem psicológica e comportamental fornecendo explicação para os condicionais de tais efeitos. Foram propostos os seguintes fatores intervenientes: cognitivos e pessoais (capital psicológico), comportamentais (atitudes gerenciais e compromisso com as metas orçamentárias) e restrições do ambiente (participação orçamentária). Esses fatores, ao interagirem, influenciam e determinam a ação e o desenvolvimento humano nesse contexto de interação social (ambiente orçamentário).

Este estudo contribui para a literatura contábil ao adicionar uma teoria de base da área da psicologia com vistas a explicar, sob uma perspectiva mais ampla, um contexto contábil específico. A partir dos resultados, destaca-se outra contribuição teórica que ampliou o conhecimento sobre a variável de atitudes gerenciais, visto seus efeitos, na relação entre participação e desempenho, serem considerados incipientes na literatura contábil.

Observa-se que diferentes comportamentos influenciam a ação do indivíduo no trabalho. Assim, para obtenção de melhor participação nos processos orçamentários e desempenho gerencial, tornam-se oportunos o desenvolvimento de ações que visem estimular o sentimento de utilidade do orçamento para o gestor e o compromisso com as metas orçamentárias, visto que esses comportamentos influenciam positivamente os processos orçamentários e o desempenho gerencial. Portanto, a presença de comportamentos positivos no processo orçamentário potencializa a relação entre participação e desempenho gerencial em atividades orçamentárias.

Quanto aos efeitos indiretos conjuntos na relação proposta, os resultados também comprovaram que o capital psicológico e as atitudes gerenciais apresentam efeitos positivos e potencializam a relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial em atividades orçamentárias. Esses resultados revelam as contribuições das práticas orçamentárias no desempenho dos controllers em atividades orçamentárias por meio de mecanismos cognitivos e motivacionais. Diante desses resultados, denota-se que os fatores cognitivos e pessoais (capital psicológico), comportamentais (atitudes gerenciais) e ambientais (restrições situacionais e ações dos outros) influenciam a ação e o comportamento dos controllers nas indústrias analisadas e determinam seu desempenho em atividades orçamentárias. Portanto, a relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial não depende de eventos isolados, mas de um conjunto de fatores que, ao interagirem, determinam essa relação.

A confirmação desses resultados apresenta contribuições teóricas, práticas e sociais. Dentre as contribuições teóricas, tem-se a compreensão dos efeitos interativos de fatores existentes no contexto orçamentário que exercem influência na relação entre participação orçamentária e desempenho gerencial, o que fornece uma explicação para os resultados conflitantes encontrados na literatura, denotando em que condições os efeitos da participação no desempenho podem ser alcançados. Os resultados encontrados permitiram a confirmação da abordagem interacionista de Bandura (1977), pois fornece novas evidências observando: (i) a existência de uma prática de gestão; (ii) um contexto real de interação social; e (iii) o indivíduo, foco de análise, e seus aspectos cognitivos e comportamentais (que interagem com o ambiente).

Os resultados contribuem ao mostrar que o capital psicológico, juntamente com as atitudes gerenciais, tem impacto positivo na participação dos indivíduos nos processos orçamentários e no seu desempenho. A pesquisa inova ao avaliar, a partir de uma abordagem interacionista, fatores preditores do desempenho gerencial no contexto orçamentário, contemplando a análise de fatores cognitivos e pessoais, comportamentais e ambientais conjuntamente.

No que tange a contribuição prática, com base nos resultados e na plataforma teórica utilizada, pretende-se auxiliar acadêmicos e profissionais das áreas de controladoria e gestão organizacional no entendimento de fatores que devem ser levados em consideração no ambiente de trabalho para que a participação nos processos orçamentários ocorra de forma que influencie positivamente as atitudes gerenciais e o desempenho, do mesmo modo para que os delineadores dos sistemas de controle gerencial possam compreender as interações existentes entre práticas de gestão adotadas e aspectos comportamentais e seus reflexos na ação humana no trabalho.

Dentre esses fatores, a análise do capital psicológico e o sentimento de utilidade do orçamento, além do compromisso com as metas orçamentárias, possibilitam vantagem competitiva ante os concorrentes, pois uma vez potencializado o capital psicológico dos gestores, esses tendem a apresentar atitudes gerenciais proativas, participarão mais ativamente dos processos orçamentários e apresentarão melhor desempenho gerencial nestas atividades, o que, além de qualificar os processos de gestão, apresentará reflexos na eficácia organizacional e nos indicadores econômico-financeiros das organizações.

A abordagem proposta pode servir como guia para uma gestão eficiente, pois o capital psicológico pode ser trabalhado e melhorado nos indivíduos mediante capacitação e treinamento. Além disso, os efeitos indiretos do capital psicológico e atitudes gerenciais na relação entre participação e desempenho sugerem que os superiores devem estimular certas práticas, como a participação orçamentária, para que possa ser alavancado positivamente o desempenho dos gestores no desenvolvimento de suas atividades orçamentárias.

As empresas podem projetar práticas e recursos organizacionais para desenvolver o capital psicológico e as atitudes gerenciais nos indivíduos, visto que esses fatores se concentram no desenvolvimento das forças positivas, em vez de suas disfunções. Esse fato é considerado um potencial de inovação do estudo, pois contrasta com a maior parte da pesquisa de participação orçamentária que se concentrou nas consequências negativas da participação.

Nessas circunstâncias, os processos orçamentários podem ser desenvolvidos de forma eficaz, visto que as capacidades psicológicas dos indivíduos se tornam parte da sua estrutura psicológica, o que poderá também influenciar seus comportamentos e a obtenção de metas orçamentárias desafiadoras e desempenho superior, temática pouco investigada na pesquisa comportamental da contabilidade a partir da TSC.

A contribuição social desta pesquisa se relaciona ao benefício que o estudo do capital psicológico e atitudes gerenciais outorga à sociedade e a gestores que têm atribuições orçamentárias, pois essas temáticas contribuem para o desenvolvimento proativo dos indivíduos, para os processos orçamentários, para as organizações como um todo e, ainda, permitem alavancar o crescimento econômico, oferecendo bases para uma melhor conduta dos recursos das empresas, o que refletirá na sociedade, na empregabilidade e na qualidade de vida dos indivíduos. Desse modo, a internalização de autoeficácia, otimismo, esperança e resiliência, bem como de atitudes gerenciais positivas, farão com que as organizações obtenham melhores resultados, o que impactará a economia e até mesmo a promoção de novos empregos.

Tais evidências, mesmo que apresentam limitações, estimulam a realização de novas pesquisas. Dentre as limitações, destaca-se a análise dos setores industriais sem realizar a separação desses, pois esse fato pode provocar um viés na análise dos dados. A adaptação dos instrumentos utilizados para coleta dos dados e a utilização de um questionário autopreenchido (autorrelato) vislumbram outra limitação. No entanto, acredita-se que o rigor metodológico adotado para a coleta e os procedimentos estatísticos realizados para análise dos dados minimizaram tais probabilidades de vieses nos dados analisados. A existência de outras variáveis intervenientes e indicadores ocultos nas variáveis observadas, não investigados nesta pesquisa, podem impactar as relações analisadas, sendo outra limitação do estudo.

Recomendam-se investigações com o propósito de analisar outros fatores cognitivos, pessoais e comportamentais, abordando-se os efeitos indiretos entre a participação orçamentária, tais fatores e o desempenho gerencial em atividades orçamentárias. A realização de novas pesquisas sobre as temáticas analisadas contribui para a formação de uma literatura consolidada de uma abordagem emergente: a área comportamental da contabilidade.

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  Os autores agradecem ao Conselho Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico (CNPq) e à Fundação de Amparo à Pesquisa do Estado do Rio Grande do Sul (FAPERGS) pelo apoio financeiro na realização desta pesquisa. O presente trabalho também foi realizado com apoio da Coordenação de Aperfeiçoamento de Pessoal de Nível Superior - Brasil (CAPES) - Código de Financiamento 001.

Editado por

Editor-Chefe:

Fábio Frezatti

Editor Associado:

Cláudio de Araújo Wanderley

Datas de Publicação

• Publicação nesta coleção
  01 Abr 2022
• Data do Fascículo
  May-Aug 2022

Histórico

• Recebido
  26 Dez 2020
• Revisado
  11 Jan 2021
• Aceito
  14 Out 2021